Sự cần thiết áp dụng chuẩn mực kế toán quốc tế cho kế toán phòng ngừa rủi ro bằng công cụ tài chính phái sinh tại các ngân hàng thương mại Việt Nam
TÖØ LYÙ LUAÄN ÑEÁN THÖÏC TIEÃN
sÖÏ CAàN THIEáT AÙP DUÏNG CHUAÅN MÖÏC KEá TOAÙN
qUOáC TEá CHO KEá TOAÙN PHOØNG NGÖØA RUÛI RO
BAÈNG COâNG CUÏ TAØI CHíNH PHAÙI sINH
TAÏI CAÙC NGAâN HAØNG THÖÔNG MAÏI VIEÄT NAM
S. Vũ THị KHáNH MINH*
ác doanh nghiệp luôn phải đối mặt với các rủi ro trong hoạt động kinh doanh và nếu có
thì các rủi ro này sẽ ảnh hưởng đến giá trị tài sản, nợ phải trả hoặc dòng tiền của doanh
nghiệp, từ đó ảnh hưởng đến kết quả lãi, lỗ. Kế toán phòng ngừa rủi ro là sự ghi nhận bù
C
trừ kết quả kinh doanh (lãi hay lỗ) về các thay đổi giá trị hợp lý (GTHL) của công cụ phòng
ngừa và khoản mục được phòng ngừa. Trong ngân hàng thương mại (NHTM), nghiệp vụ kế toán phòng
ngừa rủi ro bằng công cụ tài chính phái sinh (CCTCPS) là một nội dung kế toán phức tạp vì bản thân sự
phức tạp của nghiệp vụ này và khó khăn trong xác định GTHL của công cụ phòng ngừa cũng như khoản
mục được phòng ngừa. Bên cạnh đó, tính đa dạng và phức tạp của các CCTCPS gia tăng nên đòi hỏi các
chuẩn mực kế toán cần phải được thiết lập phù hợp để giúp kế toán phản ánh nó đầy đủ và chính xác nhất.
ực tiễn hiện nay đã có những NHTM áp dụng kế toán phòng ngừa rủi ro bằng CCTCPS, tuy nhiên
chưa có văn bản pháp luật nào của Việt Nam hướng dẫn nội dung này. Vì vậy, bài viết sẽ đề xuất việc áp
dụng chuẩn mực kế toán quốc tế về công cụ tài chính đối với nguyên tắc kế toán phòng ngừa rủi ro bằng
CCTCPS.
Từ khóa: IFRS 9, kế toán phòng ngừa rủi ro, công cụ phòng ngừa rủi ro, công cụ tài chính phái sinh,
kế toán phái sinh
e need to apply international accounting standards for hedge accounting with derivative financial
instruments in the Vietnam commercial banks
Entities are exposed to business risks from their operations. ose risks have an impact on the value
of assets, liabilities or the cash flows, and therefore, affect profit or loss. Hedging accounting is the offset
recognition of the gains or losses of the change in fair value of hedging instrument and hedging item. In
commercial bankings, hedging accounting by using derivative instrument is so complicated because it
is difficult to define fair value of hedging instrument and hedging item. Besides that, the diversify and
complication of derivative financial instruments are increasing and it is necessary to have a accounting
standard which guiding most completely and exactly.
In recent years, with the rapid development of the financial sector, derivative financial instruments have
been widely used in commercial banking. But there are not have hedging accounting standard in Viet Nam.
In this paper, the authors want to propose to the Ministry of Finance how to create the theory of hedging
accounting by derivative financial instruments base on the application of IFRS 9.
Keywords: IFRS 9, Hedging accounting, Hedging instrument, Derivative financial instrument,
Accounting for derivative
*Khoa Kế toán - Kiểm toán, Học viện Ngân hàng - Phân viện Phú Yên
24 Số 112 - tháng 2/2017 NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN
Hiện nay, các NHTM sử dụng công cụ tài chính
phái sinh với mục đích chính là phòng ngừa rủi
ro cho chính bản thân ngân hàng (hedging), tuy
nhiên khi nó được sử dụng để kinh doanh gồm
cung cấp dịch vụ bảo hiểm rủi ro cho khách hàng
(dealing) và hoạt động đầu cơ (speculating) thì có
thể gây rủi ro rất lớn cho chính bản thân ngân
hàng. Vì vậy các thông tin về công cụ tài chính
phái sinh và các rủi ro gắn với công cụ tài chính
phái sinh phải được công bố đầy đủ trên BCTC.
Để làm được chuyện này, các NHTM cần áp dụng
các văn bản pháp lý quy định về kế toán phòng
ngừa rủi ro để phản ánh thông tin đầy đủ và chính
xác nhất. Vậy hiện nay các văn bản pháp lý của
Việt Nam quy định gồm những văn bản nào và nó
đã đáp ứng cho nhu cầu thực hiện kế toán phòng
ngừa rủi ro bằng CCTCPS hay chưa?
- Chuẩn mực báo cáo tài chính số 9: Công cụ tài
chính (International Financial Reporting Standard
9: Financial Instruments). Chuẩn mực này hội tụ
và sửa đổi, bổ sung các nguyên tắc kế toán được
quy định từ các chuẩn mực trên; khi IFRS 9 hoàn
thành sẽ thay thế các nội dung tương ứng của IAS
39. Nó gồm ba giai đoạn: (1) Phân loại và Đo lường
công cụ tài chính, (2) Tổn thất tài sản tài chính và
(3) Kế toán phòng ngừa rủi ro. Về cơ bản, các nội
dung hoàn thành vào 24/7/2014. Các doanh nghiệp
được khuyến khích áp dụng nhưng thời hạn bắt
buộc áp dụng IFRS 9 đến thời điểm hiện nay chưa
được quyết định (dự kiến là 1/1/2018).
b. Về văn bản pháp lý của Việt Nam gồm có:
- Quyết định 16/2007/QĐ–NHNN, phần 8,
mục 23 quy định thuyết minh chính sách quản lý
rủi ro liên quan đến các công cụ tài chính: TCTD
thuyết minh về chính sách, hạn mức rủi ro, công
cụ sử dụng để quản lý rủi ro. Điều này cho thấy đã
có sự quy định về việc sử dụng kế toán phòng ngừa
rủi ro phù hợp với yêu cầu về nội dung này trong
IAS 39 và dự thảo của IFRS 9, đáp ứng được yêu
cầu của Basel II.
1. Tìm hiểu các văn bản pháp lý quy định về kế
toán phòng ngừa rủi ro
a. Về chuẩn mực kế toán quốc tế gồm có:
- Chuẩn mực kế toán quốc tế số 39: Công cụ
tài chính - Ghi nhận và Đo lường (International
Accounting Standards 39: Financial Instruments -
Regconition and Measurement)
- ông tư 210/2009/TT - BTC ngày 6/11/2009:
“Hướng dân áp dung chuân mưc ế toán quốc tế về
trinh bày BCTC và thuyết minh thông tin đối với công
cu tài chính” được ban hành cũng hướng dẫn thuyết
- Chuẩn mực báo cáo tài chính số 7: Công cụ tài
chính - Công bố (International Financial Reporting
Standard 7: Financial Instruments - Disclosure)
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN Số 112 - tháng 2/2017
25
TÖØ LYÙ LUAÄN ÑEÁN THÖÏC TIEÃN
minh về nghiệp vụ phòng ngừa rủi ro theo IFRS 7,
dù chỉ là các yêu cầu về thuyết minh nhưng cũng
phản ánh được một số nội dung của kế toán phòng
ngừa rủi ro, đó là phải xác định được: loại phòng
ngừa (phòng ngừa rủi ro giá trị hợp lý, phòng ngừa
rủi ro luồng tiền hay phòng ngừa rủi ro khoản đầu
tư thuần vào các hoạt động ở nước ngoài), công cụ
phòng ngừa, khoản mục được phòng ngừa.
vào BCKQHĐKD, (ii) giá trị của tài sản hoặc nợ
phải trả được phòng ngừa sẽ được điều chỉnh theo
sự thay đổi GTHL, còn sự thay đổi GTHL này
được ghi nhận vào BCKQHĐKD. Kết quả muốn
đạt được là: mức độ thay đổi trong GTHL của đối
tượng được phòng ngừa bù trừ với mức độ thay đổi
trong GTHL của CCTCPS được phòng ngừa, sự
biến động đến lợi nhuận từ tác động của hai sự thay
đổi này cũng bù trừ nhau nên giảm hoặc không ảnh
hưởng đến kết quả lợi nhuận trên BCKQHĐKD.
Tuy nhiên, cả 2 văn bản pháp lý này đều chưa định
nghĩa các khái niệm trong kế toán phòng ngừa rủi ro
và các nguyên tắc kế toán phòng ngừa rủi ro và hướng
dẫn định khoản các nghiệp vụ. Nên tại Việt Nam, các
NHTM khi thực hiện nghiệp vụ này sẽ tự tham khảo
nội dung này trong IFRS 9 để thực hiện.
Nguyên tắc kế toán áp dụng:
Khi thỏa mãn các điều kiện quy định đối với kế
toán phòng ngừa, kế toán xử lý theo nguyên tắc sau:
(1) Lãi hay lỗ phát sinh từ việc đo lường lại công
cụ phòng ngừa theo GTHL sẽ được ghi nhận vào
kết quả kinh doanh; và
2. Đề xuất giải pháp xử lý nguyên tắc kế toán
phòng ngừa rủi ro
Dựa vào kết quả phân tích thực trạng này, kiến
nghị Bộ Tài chính cần ban hành ngay Quyết định
về kế toán công cụ tài chính trong đó có nội dung
nguyên tắc kế toán phòng ngừa rủi ro liên quan
đến CCTCPS trên cơ sở áp dụng IFRS 9 để các
NHTM có cơ sở thực hiện, các kiến
(2) Lãi hay lỗ phát sinh khoản mục được phòng
ngừa liên quan đến rủi ro được phòng ngừa sẽ được
điều chỉnh giá trị ghi sổ của khoản mục đó và được
ghi nhận vào kết quả kinh doanh.
nghị gồm:
a. Kế toán phòng ngừa rủi ro
giá trị hợp lý
Rủi ro được phòng ngừa trong
phòng ngừa rủi ro giá trị hợp lý: là
sự thay đổi giá trị hợp lý của một
tài sản hay một khoản nợ phải trả
sẽ ảnh hưởng đến kết quả lợi nhuận
trên BCKQHĐKD, cụ thể:
Sơ đồ 1- Kế toán phòng ngừa rủi ro giá trị hợp lý
b. Phòng ngừa rủi ro dòng tiền
• Nguyên nhân dẫn đến sự thay đổi GTHL như:
sự thay đổi lãi suất liên quan đến khoản thế chấp
có một phần tính theo lãi suất cố định, sự thay đổi
lãi tín dụng đối với khoản cho vay theo lãi suất cố
định, sự thay đổi về giá của công cụ vốn được đo
lường theo giá trị hợp lý,…
Rủi ro được phòng ngừa trong phòng ngừa rủi
ro dòng tiền: là khả năng xảy ra biến đổi dòng tiền
trong tương lai sẽ ảnh hưởng đến kết quả lợi nhuận
trên BCKQHĐKD.
• Sự biến đổi dòng tiền trong tương lai liên quan
đến TSTC, NPTTC hiện hành như thanh toán tiền
lãi trong tương lai của khoản nợ phải trả theo lãi
suất thả nổi, khoản thu trước thời hạn từ cho vay
theo lãi suất thả nổi...; liên quan đến giao dịch dự
kiến chắc chắn trong tương lai như phòng ngừa
mua bán có thế chấp đồng tiền nước ngoài...
• Tác động đến kết quả lợi nhuận trên
BCKQHĐKD xảy ra ngay sau đó hoặc trong một
thời điếm trong tương lai.
Rủi ro này được phòng ngừa bằng cách: (i) sử
dụng CCTCPS phòng ngừa được đo lường theo
GTHL với mọi sự thay đổi GTHL được ghi nhận
26 Số 112 - tháng 2/2017 NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN
• Sự biến động dòng tiền là do sự biến
đổi của lãi suất, tỷ giá, giá hàng hóa.
Rủi ro này được phòng ngừa bằng cách:
(i) sử dụng CCTCPS phòng ngừa được đo
lường theo GTHL, phần thay đổi GTHL
đạt hiệu quả phòng ngừa được hoãn lại vào
thu nhập tổng hợp khác (OCI) và trình bày
trong vốn chủ sở hữu, phần còn lại không
đạt hiệu quả được ghi nhận ngay vào lãi/lỗ
trên BCKQHĐKD; (ii) sự thay đổi GTHL
của CCTCPS dùng đểphòng ngừa được treo trên
OCI sẽ phân loại lại là lãi/lỗ trên BCKQHĐKD
trong tương lai tại cùng thời điểm khi khoản mục
được phòng ngừa tác động đến lãi/lỗ.
Rủi ro được phòng ngừa trong phòng ngừa rủi
ro cho khoản đầu tư thuần trong hoạt động đầu tư
ở nước ngoài: là khả năng xảy ra biến đổi dòng tiền
ngoại tệ trong tương lai sẽ ảnh hưởng đến kết quả
lợi nhuận trên BCKQHĐKD.Vì vậy, phòng ngừa
rủi ro khoản đầu tư thuần này là một dạng đặc biệt
của phòng ngừa dòng tiền, đó là phòng ngừa rủi ro
dòng tiền ngoại tệ.
Nguyên tắc kế toán áp dụng
Khi thỏa mãn các điều kiện quy định đối với kế
toán phòng ngừa, kế toán xử lý theo nguyên tắc sau:
Tại thời điểm lập Báo cáo tài chính hợp nhất của
công ty mẹ: (i) lãi/lỗ do chuyển đổi BCTC của cơ
sở được chuyển đổi trước hết sẽ được ghi nhận vào
khoản mục vốn chủ sở hữu của cơ sở đó, (ii) sau đó,
bằng phương pháp kế toán vốn chủ sở hữu, công ty
mẹ sẽ ghi nhận sự thay đổi vốn chủ sở hữu tại cơ sở
ở nước ngoài vào khoản mục đầu tư tại nước ngoài
và khoản mục vốn chủ sở hữu trên BCTC của công
ty mẹ cho đến khi thanh lý khoản đầu tư thuần
đó. Khi thanh lý cơ sở ở nước ngoài,
(1) Phần lãi hay lỗ của công cụ phòng ngừa mà
được xác định là phòng ngừa hiệu quả được ghi
nhận vào thu nhập tổng hợp khác thuộc vốn chủ
sở hữu; và
(2) Phần lãi hay lỗ của công cụ phòng ngừa mà
được xác định là phòng ngừa không hiệu quả được
ghi nhận vào kết quả kinh doanh.
khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái phát
sinh lũy kế đã bị hoãn lại và liên quan
đến cơ sở ở nước ngoài đó sẽ được ghi
nhận là thu nhập hoặc chi phí cùng
với kỳ mà lãi (hoặc lỗ) về việc thanh
lý được ghi nhận (IAS21.37,38). Nên
mục đích phòng ngừa khoản đầu tư
thuần này nhằm loại trừ hoặc giảm
sự biến động vốn chủ sở hữu.
Sơ đồ 2 - Kế toán phòng ngừa rủi ro dòng tiền
Rủi ro này được phòng ngừa bằng cách: (i) sử
dụng CCTCPS phòng ngừa được đo lường theo
GTHL, phần thay đổi GTHL đạt hiệu quả phòng
ngừa được ghi nhận vào vốn chủ sở hữu cho đến
khi thanh lý khoản đầu tư thuần đó, phần còn lại
không đạt hiệu quả được ghi nhận ngay vào lãi/
lỗ trên BCKQHĐKD; (ii) sự thay đổi GTHL của
CCTCPS phòng ngừa được ghi vào vốn chủ sở hữu
* Sư thay đổi GTHL của CCTCPS dùng để phòng
ngừa được treo trên OCI sẽ phân loại lại là lãi/lỗ trên
BCKQHĐKD trong tương lai tại cùng thời điểm khi
khoản muc được phòng ngừa tác động đến lãi/lỗ.
c. Phòng ngừa rủi ro cho khoản đầu tư thuần
trong hoạt động đầu tư ở nước ngoài
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN Số 112 - tháng 2/2017
27
TÖØ LYÙ LUAÄN ÑEÁN THÖÏC TIEÃN
sẽ phân loại lại là lãi/lỗ trên BCKQHĐKD cùng
thời kỳ với lúc lãi/lỗ chênh lệch tỷ giá hối đoái phát
sinh do chuyển đổi Báo cáo tài chính của các hoạt
động nước ngoài được ghi nhận vào thu nhập ròng.
điều tiết rủi ro, (ii) và thông tin kế toán phòng ngừa
rủi ro bằng công cụ tài chính phái sinh sẽ giúp nhà
quản trị giám sát rủi ro để từ đó thực hiện lại quy
trình quản trị rủi ro trong điều kiện mới. Vì vậy cần
phải áp dụng các chuẩn mực kế toán quốc tế cho
kế toán phòng ngừa rủi ro bằng công cụ tài chính
phái sinh để đảm bảo hạch toán nghiệp vụ phòng
ngừa rủi ro này đúng thông lệ quốc tế và thông tin
kế toán cung cấp hữu ích cho quyết định quản trị
ngân hàng.
Nguyên tắc kế toán áp dụng
Phòng ngừa khoản đầu tư thuần trong các hoạt
động nước ngoài bao gồm phòng ngừa một khoản
mục tiền tệ mà khoản mục này được xem như là
một phần khoản đầu tư thuần. Khi thỏa mãn các
điều kiện quy định đối với kế toán phòng ngừa, kế
toán tương tự như kế toán phòng ngừa rủi ro luồng
tiền, xử lý theo nguyên tắc sau:
(1) Phần lãi hay lỗ của công cụ phòng ngừa mà
được xác định là phòng ngừa hiệu quả được ghi
nhận vào thu nhập tổng hợp khác thuộc vốn chủ
sở hữu; và
TÀI LIỆU THAM KHẢO
1. ông tư 210/2009/TT – BTC ngày
6/11/2009: hướng dân áp dung chuân mưc
kế toán quốc tế về trinh bày BCTC và thuyết
minh thông tin đối với công cu tài chính.
(2) Phần lãi hay lỗ của công cụ phòng ngừa mà
được xác định là phòng ngừa không hiệu quả được
ghi nhận vào kết quả kinh doanh.
2. International Accounting Standards 39:
Financial Instruments
- Regconition
and Measurement (this version includes
amendments resulting from IFRSs issued
up to 25 September 2014).
3. International Financial Reporting Standard
7: Financial Instruments – Disclosure (this
version includes amendments resulting
from IFRSs issued up to 27 June 2013).
4. International Financial Reporting Standard
9: Financial Instruments (this version
includes amendments resulting from IFRSs
issued up to 24 July 2014).
5. e basic of accounting for derivatives and
hedge accounting of KPMG, retrieved from
education/files/fincad-hedge-accounting-
kpmg-whitepaper.pdf on 10 November 2011.
6. e European Association of Co-operative
Banks (EACB) comments on IASB Exposure
Draf on hedge accounting on 9 March
2011, retrieved from the Internet athttp://
aspx?id=3094e83a-41e3-4977-b9b1-
65ae39ec8528 on 10 November 2011.
iasb-projects/financial-instruments-a-re-
placement-of-ias-39-financial-instruments-
recognitio/phase-iii-hedge-accounting/
Pages/Phase-III-Hedge-accounting.aspx
Sơ đồ 3 - Kế toán phòng ngừa rủi ro cho khoản
đầu tư thuần trong hoạt động đầu tư ở nước ngoài.
* Sư thay đổi GTHL của CCTCPS phòng ngừa
được ghi vào vốn chủ sở hữu sẽ phân loại lại là lãi/lỗ
trên BCKQHĐKD cùng thời kỳ với lúc lãi/lỗ chênh
lệch tỷ giá hối đoái phát sinh do chuyển đổi Báo cáo
tài chính của các hoạt động nước ngoài được ghi
nhận vào thu nhập ròng.
Quản trị rủi ro trong kinh doanh ngân hàng có
mối quan hệ hữu cơ chặt chẽ với kế toán CCTCPS:
(i) quản trị rủi ro tài chính cần dùng kế toán công
cụ phái sinh trong kế toán phòng ngừa rủi ro nhằm
28 Số 112 - tháng 2/2017 NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN
5 trang
19/04/2022
1240
Bạn đang xem tài liệu "Sự cần thiết áp dụng chuẩn mực kế toán quốc tế cho kế toán phòng ngừa rủi ro bằng công cụ tài chính phái sinh tại các ngân hàng thương mại Việt Nam", để tải tài liệu gốc về máy hãy click vào nút Download ở trên
File đính kèm:
- su_can_thiet_ap_dung_chuan_muc_ke_toan_quoc_te_cho_ke_toan_p.pdf
