Ảnh hưởng của kế toán sáng tạo đối với báo cáo tài chính trong doanh nghiệp
P-ISSN 1859-3585 E-ISSN 2615-9619 ECONOMICS - SOCIETY
ẢNH HƯỞNG CỦA KẾ TOÁN SÁNG TẠO
ĐỐI VỚI BÁO CÁO TÀI CHÍNH TRONG DOANH NGHIỆP
THE EFFECTS OF CREATIVE ACCOUNTING ON FINANCIAL STATEMENTS IN THE ENTERPRISES
Lê Thị Thanh Hải1,*, Nguyễn Hồng Nga2
định. Từ thực tế tính phức tạp và đa dạng của các nghiệp
vụ kinh doanh đặc thù trong DN, mức độ tinh vi của các thủ
thuật KTST ngày càng tăng, nên việc nghiên cứu và phân
tích các ảnh hưởng của KTST đến BCTC là hết sức cấp thiết
trong giai đoạn hiện nay. Đặc biệt tại Việt Nam, khi nền
kinh tế đang phát triển với thị trường vốn còn non trẻ,
trong xu thế hội nhập kinh tế toàn cầu, các hành vi KTST
cần được kiểm soát chặt chẽ nhằm đáp ứng yêu cầu về
minh bạch và chất lượng công bố thông tin. Vì vậy, bài báo
này trình bày những vấn đề liên quan đến KTST, ảnh hưởng
của KTST đến BCTC và đưa ra một số hàm ý đối với các DN
Việt Nam hiện nay.
TÓM TẮT
Kế toán sáng tạo là một chủ đề nghiên cứu thu hút nhiều sự quan tâm, vì nó
liên quan đến việc điều chỉnh số liệu kế toán thực tế theo cách ban điều hành
mong muốn, thông qua việc lợi dụng các quy định kế toán hiện hành hoặc phớt
lờ các quy định này. Ở Việt Nam, nền kinh tế đang phát triển với thị trường vốn
còn non trẻ, trong xu thế hội nhập kinh tế toàn cầu, các hành vi kế toán sáng tạo
cần được kiểm soát chặt chẽ nhằm đáp ứng yêu cầu về minh bạch và chất lượng
công bố thông tin. Bài báo trình bày về những vấn đề liên quan đến kế toán sáng
tạo, ảnh hưởng của kế toán sáng tạo đến báo cáo tài chính và đưa ra một số hàm
ý đối với cộng đồng doanh nghiệp Việt Nam hiện nay.
Từ khoá: Báo cáo tài chính; doanh nghiệp; kế toán sáng tạo; thủ thuật.
2. QUAN ĐIỂM VỀ KẾ TOÁN SÁNG TẠO
ABSTRACT
Hiện nay, trong lĩnh vực tài chính - kế toán tồn tại nhiều
định nghĩa khác nhau về KTST. Naser đưa ra định nghĩa
“KTST là sự biến hóa các con số trong báo cáo tài chính từ
thực chất của chúng sang những con số mà người thực
hiện mong muốn bằng cách lợi dụng các quy định có sẵn
hoặc phớt lờ một số hay tất cả những quy định đó” [2]. Một
số phương thức tạo ra cơ hội thực hiện hành vi KTST gồm:
cho phép DN lựa chọn giữa các phương pháp kế toán khác
nhau; một số khoản mục trình bày trên báo cáo tài chính
liên quan tới các ước tính, quyết định và dự báo; một số
giao dịch tự tạo có thể dùng, để thao túng bảng cân đối kế
toán và chuyển lợi nhuận giữa các kỳ; các giao dịch có thể
được sắp đặt để cho thấy kết quả ấn tượng trong báo cáo
kết quả hoạt động kinh doanh. Tương tự, Charles và
Eugene nhận định KTST là sự lựa chọn có chủ ý các quy
định kế toán nhằm thao túng lợi nhuận, để hướng tới mục
tiêu bởi các cấp quản lý hoặc để làm lợi nhuận trở nên đẹp
hơn [1]. Do vậy, KTST luôn cố gắng "thổi phồng" giá trị
trong BCTC. Việc áp dụng kế toán sáng tạo để điều chỉnh
kết quả kinh doanh của DN về bản chất chỉ là thủ thuật
chuyển đổi lãi/lỗ giữa các kỳ (tổng lãi/lỗ của DN của cả giai
đoạn là không đổi). Đến một thời điểm nhất định trong
tương lai, hành vi kế toán sáng tạo sẽ bị phát hiện khi DN
không thể che giấu các khoản nợ hoặc lỗ lũy kế.
Creative accounting is a research topic that attracts a lot of attention, as it
involves adjusting actual accounting data according to the way the board of
directors wants it, through taking advantage of regulations current accounting or
ignore these regulations. In Vietnam, a developing economy with a fledgling
capital market, in the trend of global economic integration, creative accounting
behaviors need to be strictly controlled to meet the requirements of transparency
and quality of information disclosure. The article discusses issues related to creative
accounting, the impact of creative accounting on financial statements and gives
some implications for the business community in Vietnam today.
Keywords: Financial statements; business; creative accounting; tips.
1Phòng Quản lý đào tạo, Trường Đại học Thương mại
2Khoa Kế toán Kiểm toán, Trường Đại học Thương mại
*Email: nghialehai@tmu.edu.vn
Ngày nhận bài: 02/3/2021
Ngày nhận bài sửa sau phản biện: 16/4/2021
Ngày chấp nhận đăng: 25/4/2021
1. GIỚI THIỆU
Kế toán sáng tạo (KTST) là việc sử dụng kiến thức kế
toán để tác động đến số liệu báo cáo tài chính (BCTC)
thông qua đó nhằm phản ánh tình hình tài chính và kết
quả kinh doanh của doanh nghiệp (DN) theo cách mà ban
điều hành mong muốn, thay vì trình bày trung thực các số
liệu này, trong khuôn khổ pháp luật và các quy tắc kế toán
cho phép. Kế toán sáng tạo tuy không phải là hoạt động
bất hợp pháp nhưng ranh giới giữa gian lận kế toán và việc
sử dụng kế toán sáng tạo hợp pháp hiện nay rất khó xác
Đồng với quan điểm đó, Nguyễn Thị Hồng Liên và Đào
Thị Ngân cho rằng KTST là việc sử dụng kiến thức kế toán
để tác động đến số liệu BCTC, nhằm phản ánh tình hình tài
chính và kết quả kinh doanh của DN theo cách mà lãnh đạo
DN mong muốn, thay vì trình bày trung thực các số liệu
này, trong khung khổ pháp luật và các quy tắc kế toán cho
141
Website: https://tapchikhcn.haui.edu.vn Vol. 57 - No. 2 (Apr 2021) ● Journal of SCIENCE & TECHNOLOGY
KINH TẾ
XÃ HỘI
P-ISSN 1859-3585 E-ISSN 2615-9619
phép [4]. KTST có thể bao gồm bán tài sản với giá thấp,
- Làm đẹp thu nhập: Báo cáo một xu hướng ổn định
chuyển giao số lượng hàng hóa lớn bất thường vào dịp trong sự gia tăng lợi nhuận hơn là cho thấy lợi nhuận với
cuối năm, và không thực hiện ghi giảm lượng hàng tồn kho các đợt tăng giảm thất thường, tránh tạo ra sự kỳ vọng cao
đã bị giảm giá trị trước đó. Tương tự, Nguyễn Khánh Thu ở những năm làm ăn tốt mà DN không thể đạt được, che
Hằng và Nguyễn Thị Đoan Trang cho rằng “KTST là hành vi giấu những thay đổi dài hạn trong xu hướng lợi nhuận, hay
ghi nhận thu nhập theo cách riêng, làm cho BCTC của DN thậm chí những công ty thua lỗ mong muốn phóng đại
trở nên đẹp hơn thực chất của nó, trong khi hành vi này báo cáo lỗ của họ hơn nữa để những năm sau sẽ có vẻ cải
vẫn tuân thủ theo các chuẩn mực kế toán” [5]. KTST luôn cố thiện được tình hình tốt lên,...
gắng thổi phồng giá trị trong BCTC, ví dụ như bán tài sản
vào thời điểm cuối năm nhằm tạo một khoản lợi nhuận để
bù đắp cho một khoản thua lỗ trước đó. Một số người cho
rằng, KTST nhằm che giấu thực chất tài chính của một DN
nhưng “KTST về cơ bản là hợp pháp”. Nguyễn Văn Hòa
cũng cho rằng KTST bao gồm các nghiệp vụ kế toán tuân
theo các luật và quy định bắt buộc, nhưng sai lệch so với
những gì các chuẩn mực đó dự định đạt được [6]. KTST lợi
dụng những kẽ hở trong các chuẩn mực kế toán để vẽ nên
hình ảnh tốt hơn và sai lệch về công ty.
- Duy trì hay làm tăng giá cổ phiếu, bằng cách giảm mức
vay đáng kể hay tạo ra hình thức bề ngoài của một xu
hướng lợi nhuận khả quan.
Câu hỏi lớn đặt ra là tại sao các công ty lại tiến hành các
hoạt động KTST? Một trong những lý do là che giấu điều gì
đó mà họ không muốn bên liên quan nhìn thấy hoặc không
biết. Đối với các công ty đại chúng niêm yết, lý do chính là
thúc đẩy giá cổ phiếu trên thị trường chứng khoán. Các lý do
khác bao gồm mong muốn tránh nộp thuế vì KTST có thể
làm tăng chi phí và giảm số thuế mà công ty phải trả cho
chính phủ. Điều này là do thuế được tính dựa trên thu nhập
ròng của công ty. Vì vậy, các công ty sẽ cố gắng giảm thiểu
thu nhập của họ để giảm số tiền mà họ phải trả như thuế thu
nhập. Các công ty tham gia vào các hoạt động KTST do các lý
do như cơ cấu nợ của công ty, khó khăn tài chính, môi
trường cạnh tranh ngày càng gay gắt, các thông lệ về cơ chế
kiểm soát nội bộ, cơ cấu sở hữu của công ty và lợi ích của
giám đốc điều hành (CEO) để tăng số liệu lợi nhuận.
Dưới đây là những nguyên nhân khiến các công ty niêm
yết thao túng kế toán như sau: Giảm nhẹ thu nhập, công ty
muốn thể hiện lợi nhuận tăng trưởng ổn định hơn là dao
động cao hoặc thấp. Vì vậy, các công ty đã trích lập dự
phòng nợ phải trả vào tài sản làm giảm lợi nhuận trong
năm tốt. KTST có thể giúp duy trì hoặc tăng giá cổ phiếu
bằng cách giảm mức đi vay rõ ràng, do đó làm cho công ty
có vẻ ít rủi ro hơn bằng cách tạo ra xu hướng lợi nhuận tốt.
Điều này giúp công ty huy động vốn từ các đợt phát hành
cổ phiếu mới, chào bán cổ phiếu trong các cuộc đấu thầu
và chống lại sự tiếp quản của công ty khác.
Như vậy, kế toán sáng tạo là việc vận dụng linh hoạt và
sáng tạo các kỹ thuật trong kế toán, hay còn gọi là các "thủ
thuật", để "biến tấu" thông tin trên BCTC, nhằm tác động
đến nhận thức của người đọc BCTC. Kế toán sáng tạo là
một quá trình, trong đó kế toán sử dụng các kiến thức về
các nguyên tắc, chuẩn mực, phương pháp kế toán, để điều
chỉnh các con số được trình bày trên BCTC của một DN. Có
thể hiểu, KTST là một quá trình, trong đó kế toán sử dụng
các kiến thức về các nguyên tắc, chuẩn mực, phương pháp
kế toán, để điều chỉnh các con số được trình bày trên BCTC
của một doanh nghiệp (DN). Tại Việt Nam, hành vi này
thường được gọi là “quản trị lợi nhuận”. Dù tên gọi khác
nhau là KTST hay quản trị lợi nhuận, thì đó là việc làm thay
đổi số liệu lợi nhuận, được thực hiện thông qua hành vi
điều chỉnh doanh thu và chi phí bằng công cụ kế toán. Tùy
thuộc vào từng quy định kế toán được ban hành, nó có thể
ngăn chặn cũng như mở ra cách mới để nhà quản trị đạt
được mục tiêu lợi nhuận. Thị trường chứng khoán tại Việt
Nam đã và đang bước dần vào giai đoạn ổn định, chất
lượng thông tin BCTC của các công ty niêm yết ngày càng
được quan tâm, do đó, cần phải đánh giá các BCTC đó có sử
dụng các thủ thuật KTST hay không. Mặt khác, nhiều kế
toán viên trong các DN Việt Nam còn chưa hiểu rõ và đầy
đủ về các hành vi KTST và tác động của KTST đến chất
lượng thông tin BCTC. Vì vậy, phân tích ảnh hưởng của
KTST đến BCTC từ góc nhìn của các nhà quản trị và kế toán
viên là điều cần thiết và quan trọng.
3.2. KTST có vi phạm pháp luật?
Những trường hợp thực tế, thực hiện hành vi thao
túng BCTC nổi tiếng đều không phải KTST mà là gian lận.
Tuy vậy, một điểm đặc trưng của KTST đó là nhằm mục
đích thổi phồng hoặc làm giảm đi tình trạng kinh doanh
sa sút kéo dài. Khi đó, KTST sẽ tiến gần hơn đến ranh giới
phá bỏ rào cản pháp luật, nhà quản lý có thể mất đi tầm
nhìn của mình, không còn nhận ra ranh giới giữa tuân thủ
và phạm pháp, cuối cùng có thể trở thành ban giám đốc
có hành vi gian lận, lừa đảo. Có thể nói, KTST không phải
là phạm pháp nhưng nó có thể rơi vào vùng nguy hiểm, bị
coi là phạm pháp nếu những giá trị thật bị bóp méo, thổi
phồng quá nhiều xét về tổng thể. Một số kỹ thuật hợp
pháp có thể được sử dụng, khi phải ước tính một số khoản
mục nhất định trên báo cáo tài chính. Điều này khiến cho
việc phân biệt giữa một ranh giới hợp pháp và không hợp
pháp đối với KTST càng trở nên khó khăn. Chính vì sự mơ
hồ không rõ ràng này mà có rất nhiều ý kiến trái chiều về
KTST, có thể kể đến hai luồng phản ứng chính, đó là chấp
3. BẢN CHẤT CỦA KẾ TOÁN SÁNG TẠO
3.1. Vì sao DN sử dụng KTST?
Động thái, phản ứng của các cổ đông và thị trường luôn
có sự liên quan chặt chẽ tới hành vi của các nhà quản lý, ban
giám đốc ngày càng bị đánh giá nhiều hơn dựa trên các chỉ
tiêu lợi nhuận, tốc độ tăng trưởng và giá trị mỗi cổ phiếu,...
Do vậy, các DN, đặc biệt là ban giám đốc luôn mong muốn
các báo cáo tài chính sẽ thể hiện được thông điệp mà họ
muốn các nhà đầu tư nhìn thấy, và đó là lúc họ cần đến KTST.
Bởi lẽ, KTST là công cụ hữu hiệu giúp làm đẹp báo cáo tài
chính mà vẫn không bị coi là vi phạm pháp luật.
142
P-ISSN 1859-3585 E-ISSN 2615-9619 ECONOMICS - SOCIETY
thuận và phản bác. Những người chấp thuận KTST cho thiếu minh bạch của thị trường. Có thể thấy, ảnh hưởng
rằng, các nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận của KTST đến BCTC như sau:
(GAAPs) đưa ra nhiều phương thức kế toán khác nhau để
lựa chọn. Vậy nên khi áp dụng, DN có quyền lựa chọn
những phương pháp nhất định mà họ đánh giá là phù
hợp nhất cho BCTC của họ. Đây là bản chất của kinh
Đối với Báo cáo tình hình tài chính (Bảng cân đối kế
toán)
- Tài sản bị thổi phồng: Tài sản bị thổi phồng có xu
hướng ngày càng gia tăng, khi nhà quản trị có ý định làm
doanh, công ty phải phản ánh được bức tranh tài chính
tăng thu nhập. Các thủ thuật thổi phồng tài sản phổ biến
khả quan nhất có thể và KTST có thể giúp ích trong nỗ lực
như sau: Trì hoãn việc ghi giảm giá trị tài sản ngắn hạn; Ghi
này. Trong khi đó, luồng phản ứng bác bỏ KTST lại khẳng
nhận thấp hơn khoản dự phòng đối với nợ xấu; Đẩy nhanh
định KTST chính là sự thao túng trong kế toán, đi cùng sự
tiến độ ghi nhận doanh thu; Trì hoãn việc ghi giảm giá trị
thao túng là tính thiếu minh bạch, bóp méo sự thật, tất cả
tài sản dài hạn; Ghi nhận thấp hơn giá trị hao mòn tài sản
dài hạn.
chỉ nhằm mục đích có được kết quả như mong muốn
trong thời gian ngắn mà không hướng đến mục đích cuối
cùng là làm tăng giá trị thực của DN. Nghiên cứu của
Dechow và Slinner đã minh hoạ rất rõ nét về ranh giới
mong manh giữa KTST và các sai phạm, KTST là việc dựa
trên các quy định nhằm điều khiển các con số theo mong
muốn của nhà quản trị, điều này dễ dẫn đến các sai phạm
trong việc thực hiện công tác kế toán tại DN [3].
- Tài sản bị ghi nhận thấp hơn thực tế: Tài sản bị ghi nhận
thấp hơn thực tế khi nhà quản trị có xu hướng muốn giảm
lợi nhuận, cụ thể khi doanh nghiệp có khả năng sinh lời lớn
và nhà quản trị quyết định dự trữ một khoản lợi nhuận cho
tương lai. Điều hòa thu nhập có thể được thực hiện bằng
việc đánh giá cao hơn chi phí hiện tại hay đánh giá thấp
hơn giá trị của tài sản trong thời gian doanh nghiệp đang
hoạt động sinh lời tốt.
4. NỘI DUNG VÀ PHƯƠNG PHÁP THỰC HIỆN KẾ TOÁN
SÁNG TẠO
- Che giấu các khoản nợ tiềm tàng: Việc không ghi nhận
các khoản nợ tiềm tàng có khả năng xảy ra và việc đánh giá
thấp giá trị của chúng có thể làm tăng thu nhập ròng hoặc
vốn chủ sở hữu của cổ đông.
Việc thực hiện KTST để điều chỉnh lợi nhuận của DN rất
phong phú. Các phương pháp kế toán về doanh thu, vốn
hóa, ghi nhận tài sản hay nợ phải trả có thể làm thay đổi
những con số trên BCTC:
- Nợ phải trả bị ghi nhận thấp: Các khoản nợ phải trả bị
ghi nhận thấp, khi DN đang gặp khó khăn và nhà quản trị
muốn cho nhà đầu tư thấy được bức tranh lạc quan về các
rủi ro tài chính của DN. Nợ phải trả có thể bị ghi nhận thấp
trong các điều kiện: Ghi nhận doanh thu quá mức; Nghĩa vụ
về tiền lương và các khoản phải trả sau khi người lao động
nghỉ hưu bị ghi nhận thấp.
- Đánh giá thấp các khoản nợ lương hưu: Các nghĩa vụ
hưu trí có thể dễ dàng bị thao túng vì các khoản nợ phải trả
xảy ra trong tương lai và các ước tính do công ty tạo ra
được dùng để lý giải cho các khoản nợ này.
- Thao túng hàng tồn kho: Hàng tồn kho thể hiện giá trị
của hàng hóa đã được sản xuất nhưng chưa được bán. Việc
phóng đại giá trị hàng tồn kho sẽ dẫn đến giá vốn hàng
bán bị đánh giá thấp hơn và do đó thu nhập ròng cao hơn
một cách giả tạo, giả định rằng mức tồn kho và doanh số
bán hàng thực tế không đổi.
(1) Lựa chọn PP kế toán ảnh hưởng đến thời điểm ghi
nhận doanh thu và chi phí: Lựa chọn phương pháp kế toán
có ảnh hưởng đến thời điểm ghi nhận doanh thu và chi phí
(và kết quả là ảnh hưởng đến thời điểm ghi nhận lợi
nhuận). Lựa chọn một (hoặc một số) phương pháp kế toán
cho phép ghi nhận doanh thu sớm hơn và chuyển dịch ghi
nhận chi phí về sau sẽ làm tăng lợi nhuận báo cáo trong kỳ
và ngược lại.
(2) Lựa chọn thời điểm ghi nhận chi phí và các ước tính
kế toán: Chế độ kế toán cũng cho phép DN được phép vận
dụng các phương pháp kế toán thông qua việc lựa chọn
thời điểm ghi nhận chi phí. Nhà quản trị quyết định chuyển
dịch về sau (hoặc ghi nhận sớm hơn) một số loại chi phí sẽ
làm giảm (hoặc tăng) chi phí của niên độ hiện hành.
(3) Lựa chọn thời điểm mua hoặc bán tài sản: Lựa chọn
thời điểm mua hay thanh lý, nhượng bán tài sản cố định
cũng có ảnh hưởng đến lợi nhuận kế toán. Nhà quản trị DN
có thể quyết định khi nào và mức độ các chi phí quảng cáo,
chi phí sửa chữa, nâng cấp cải tạo tài sản cố định được chi
ra. Nhà quản trị cũng có thể quyết định thời điểm thanh lý,
nhượng bán tài sản cố định để đẩy nhanh hoặc làm chậm
lại việc ghi nhận lợi nhuận hay thua lỗ hoạt động khác.
Đối với Báo cáo kết quả hoạt động
Khi đánh giá BCTC của một công ty có lợi nhuận hoạt
động lớn thì điều này có lợi cho quyết định đầu tư. Công ty
có thể cố tình điều chỉnh lợi nhuận từ những giao dịch
không thường xuyên trở thành lợi nhuận hoạt động.
Những khoản lợi từ tái cấu trúc, bán tài sản hay phí đặc biệt
có là những loại phổ biến trong lợi nhuận hoạt động
nhưng những khoản lợi nhuận liên quan tới đầu tư thì
không nằm trong khoản này. Những khoản từ kiện tụng,
dành được, liên doanh liên kết cũng nằm trong lợi nhuận
hoạt động, kể cả những khoản giảm tài sản khác. Thực tế
nhiều khoản mục trong lợi nhuận hoạt động là những
khoản mục liên quan tới hoạt động nhưng không thường
5. ẢNH HƯỞNG CỦA KẾ TOÁN SÁNG TẠO ĐẾN BÁO CÁO
TÀI CHÍNH
KTST liên quan đến việc điều chỉnh số liệu kế toán thực
tế trên BCTC theo cách ban điều hành DN mong muốn.
KTST gian lận theo nhiều cách khác nhau và khó xác định
cụ thể. Những năm gần đây, với việc hàng loạt các DN niêm
yết công bố kết quả kinh doanh thay đổi giữa trước và sau
kiểm toán đã gây tâm lý hoang mang cho nhà đầu tư và sự
143
Website: https://tapchikhcn.haui.edu.vn Vol. 57 - No. 2 (Apr 2021) ● Journal of SCIENCE & TECHNOLOGY
KINH TẾ
XÃ HỘI
P-ISSN 1859-3585 E-ISSN 2615-9619
kỳ, nghĩa là không xuất phát từ hoạt động sản xuất kinh nhà nước là những loại hình DN có mức độ sử dụng KTST cao
doanh thông thường. Chính vì điểm này nên con số của lợi hơn so với các loại hình khác, bởi động cơ thực hiện KTST của
nhuận hoạt động thực tế có thể ở mức khiêm tốn.
các DN này chủ yếu nhằm tối ưu hóa lợi ích về thuế, tăng giá
trị công ty và hoàn thành kế hoạch được giao. Mức độ ảnh
hưởng của việc áp dụng KTST đến tương lai và các quyết
định kinh doanh của DN cũng chưa được ban điều hành và
kế toán DN quan tâm đúng mức. Các đối tượng này chỉ tập
trung vào các lợi ích trước mắt mà chưa quan tâm tới tác
động tiêu cực trong dài hạn của các hành vi KTST.
Biện pháp tốt nhất để xem xét thực chất lợi nhuận hoạt
động của công ty là cần xét đánh giá xem các thuyết minh
để biết được thực chất nó ghi nhận những khoản nào.
Doanh thu từ hoạt động chính là doanh thu chủ yếu của
DN, bao gồm những khoản có chu kỳ và những khoản
không có chu kỳ. Nếu chỉ tính những khoản có chu kỳ như
doanh thu từ hoạt động bán hàng thì con số lợi nhuận hoạt
động sẽ không như DN báo cáo. Việc này không ảnh hưởng
tới kết quả cuối cùng nhưng sẽ ảnh hưởng đến kết quả
tổng thể, kể cả khi đưa ra phân tích thì những con số này
cũng không thể đạt mục đích tối đa. Từ đó, nhà đầu tư cần
biết được những khoản nào là doanh thu từ hoạt động kinh
doanh thuần, những khoản nào mang lại lợi nhuận nhưng
không được tính là hoạt động kinh doanh.
Về bản chất, việc áp dụng KTST để điều chỉnh kết quả
kinh doanh của DN chỉ là thủ thuật chuyển đổi lãi/lỗ giữa
các kỳ (tổng lãi/lỗ của DN của cả giai đoạn là không đổi), do
vậy, đến một thời điểm nhất định trong tương lai, hành vi
KTST sẽ bị phát hiện khi DN không thể che giấu các khoản
nợ hoặc lỗ lũy kế. Hậu quả là lòng tin của các nhà đầu tư,
nhà cho vay, khách hàng, nhà cung cấp và các đối tượng sử
dụng thông tin BCTC bị xói mòn.
Việc kết luận KTST có lợi hay gây hại cho DN, phần lớn
tùy thuộc vào lý do, động cơ, cách thức sử dụng, bản chất
và sự kiểm soát hành vi kế toán của DN. Do đó, cần đọc kỹ
và rõ ràng BCTC của các công ty. Một số vấn đề quan trọng
như là việc xem xét doanh thu của công ty ghi nhận là khi
nào, đã cung cấp sản phẩm hay chưa, nó được công nhận
tại thời điểm giao hàng hay kết thúc hợp đồng. Ngoài ra,
việc ghi nhận doanh thu của công ty có kèm theo các
khoản dự phòng, chi phí đào tạo, lắp đặt, các khoản về
giảm giá khi khách trả lại hàng... Tất cả các điểm này cần
làm rõ trong BCTC, từ đó xác định sự ảnh hưởng tích cực,
tiêu cực của KTST đến BCTC của DN.
Đối với Báo cáo lưu chuyển tiền tệ
Trong quá trình phân tích BCTC, thì báo cáo lưu chuyển
tiền tệ cần xem trọng đặc biệt. Bởi vì, khi thực hiện hành vi
KTST với những hành vi gian lận như ghi nhận sai doanh
thu, khoản phải trả, phả nộp thì báo lưu chuyển tiền tệ có
thể làm lộ ra những điểm yếu, nhất là tình huống phân loại
nhầm dòng tiền “ra” và “vào” với mục đích “làm đẹp” hoạt
động kinh doanh và hoạt động đầu tư.
Trong trường hợp cần thiết, DN dễ phân loại sai luồng
tiền và hầu hết là tăng dòng tiền thuần của hoạt động kinh
doanh thông thường (bằng cách chuyển dòng tiền ra của
hoạt động này sang hoạt động đầu tư, hoặc chuyển dòng
tiền vào của hoạt động đầu tư sang hoạt động kinh doanh
thông thường), người đọc báo cáo sẽ cảm thấy yên tâm
hơn khi nhìn thấy hoạt động kinh doanh thông thường tốt
(Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh có lãi và Báo cáo
lưu chuyển tiền tệ với dòng tiền của hoạt động kinh doanh
dương), đồng thời với hoạt động đầu tư đầy triển vọng
(dòng tiền ra khá lớn, do đó có thể kỳ vọng trong tương lai
sẽ thu lại nhiều hơn).
Chính vì vậy, nhà đầu tư cần xem xét những dòng nào
có thể là dòng tiền từ hoạt động kinh doanh. Ngoài dòng
tiền hoạt động kinh doanh thuần nên xem xét một cách
tổng quát cả dòng tiền từ hoạt động tài chính, dòng tiền
hoạt động đầu tư và dòng tiền tự do. Nếu một công ty thực
hiện hành vi sáng tạo khi cố tình phân loại dòng tiền từ
hoạt động khác vào hoạt động kinh doanh thì dòng tiền tự
do của công ty vẫn âm. Xem xét thật kỹ các công ty có dấu
hiệu gian lận trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ, thì dòng tiền
đầu tư qua các năm âm và dòng tiền hoạt động không đủ
để chi chả lại khoản này trong nhiều năm, từ đó dẫn tới
phát hiện sai phạm.
Có thể thấy, việc sử dụng KTST hợp pháp và gian lận kế
toán có ranh giới không rõ ràng và rất khó xác định. Chính
vì vậy, đây là ảnh hưởng tiêu cực đầu tiên có thể có tới DN,
khi người thực hiện KTST không hiểu rõ bản chất hành vi
của mình có bị coi là phạm pháp hay không, có thể sáng
tạo đến mức nào trước khi bước quá ranh giới và vi phạm
pháp luật. Điều này sẽ yêu cầu các cấp quản lý, ban giám
đốc công ty phải nắm rõ GAAPs cũng như hiểu rõ và làm
chủ hành vi kế toán của mình.
Một ảnh hưởng bất lợi khác của KTST đối với DN, đó là
ảnh hưởng đến mục tiêu dài hạn của DN. Theo luồng ý kiến
phản đối KTST nói trên, đôi khi người ra quyết định chỉ nhìn
thấy lợi ích trước mắt, trong ngắn hạn mà bỏ qua các mục
tiêu lớn trong dài hạn của DN. Một số hành vi KTST nếu kéo
dài hay lặp lại nhiều lần có thể dần dần gây tổn thất lớn cho
DN, đó là khi công ty đã lạm dụng, dẫn đến phụ thuộc vào
KTST. Tuy nhiên, về lâu dài, nếu hoạt động kinh doanh của
công ty thuận lợi mang lại lợi nhuận lớn thì việc dùng KTST
trong một thời điểm nào đó là việc cân bằng lợi nhuận khả
quan có thể mang lại. Do vậy, việc kết luận KTST có lợi hay
gây hại cho DN, phần lớn tùy thuộc vào lý do /động cơ,
cách thức sử dụng, bản chất và sự kiểm soát các hành vi kế
toán của DN.
6. ĐÁNH GIÁ ẢNH HƯỞNG CỦA KẾ TOÁN SÁNG TẠO ĐỐI
VỚI DOANH NGHIỆP
Thực tế cho thấy, việc áp dụng KTST của các DN Việt Nam
là phổ biến và đang có xu hướng gia tăng trong giai đoạn
gần đây. Tần suất và mức độ áp dụng KTST phụ thuộc vào
loại hình DN, trong đó, công ty TNHH, công ty cổ phần và DN
(1) Xét về góc độ tiêu cực: Khi sử dụng KTST với mục
đích không tích cực, nó có thể là công cụ cho những kẻ
tham nhũng hoặc che dấu hoạt động kinh doanh đang
144
P-ISSN 1859-3585 E-ISSN 2615-9619 ECONOMICS - SOCIETY
giảm sút của công ty. Từ đó việc thực hiện Kế toán sáng tạo kiểm toán, thậm chí có DN chuyển từ lãi trước kiểm toán
có thể gây hại không nhỏ cho nhà nước, các nhà đầu tư và BCTC sang lỗ.
nền kinh tế đất nước. Có thể kể đến một số hành vi như:
Như vậy thực tế cho thấy rằng, các trường hợp lạm
- Tăng khả năng huy động vốn của DN, hoặc để thuyết
phục nhà đầu tư bỏ vốn đầu tư vào DN hay khi đi vay các tổ
chức tín dụng, nhà quản lý đã tìm cách điều chỉnh lợi
nhuận để huy động vốn với chi phí thấp hơn. Từ đó sẽ dẫn
tới DN sẽ có các hành vi điều chỉnh lợi nhuận để tránh vi
phạm các điều khoản
dụng hành vi KTST có thể đẩy DN tới bờ vực phá sản. Do
đó, ranh giới giữa làm đẹp số liệu BCTC và hành vi gian lận,
vi phạm pháp luật là rất mong manh. Chính vì vậy, cần thiết
phải phân tích được nguyên nhân sụp đổ, động cơ thực
hiện KTST của các vụ bê bối tài chính lớn trên thế giới,
nhằm đúc rút kinh nghiệm cho các công ty niêm yết trên
- Tránh bị điều chỉnh từ các cơ quan nhà nước, như buộc thị trường chứng khoán Việt Nam.
giảm giá bán sản phẩm hay bị áp giá sàn trong một số thời
Thứ nhất, tại thời điểm áp dụng KTST, thông thường các
điểm cụ thể; các công ty (Điện lực, Xăng dầu...) thường có
xu hướng lựa chọn các phương pháp kế toán làm giảm lợi
nhuận.
- Đạt được các lợi ích cá nhân (như thưởng, tăng lương,
vị trí đang có...) mà giám đốc có thể được hưởng nhiều
quyền lợi hoặc sở hữu nhiều cổ phiếu, gám đốc DN có thể
điều chỉnh lợi nhuận tăng để đạt mục đích của mình.
công ty này đều đang ở giai đoạn đi xuống về tài chính lẫn
quản lý, nhưng luôn cố gắng dùng mọi cách để che giấu và
làm sai lệch thông tin tới công chúng. Vấn đề lớn nhất của
các công ty này là, sự yếu kém trong hoạt động kinh doanh
và thiếu trách nhiệm của các cấp quản lý cùng sự vi phạm
đạo đức kinh doanh. Bên cạnh đó, sự “mục ruỗng” từ bên
trong bởi những người luôn tìm kiếm lợi ích cho riêng mình
- Giảm các khoản thuế phải nộp nhà nước; DN sẽ báo cũng làm ảnh hưởng xấu lan truyền nhanh chóng và dẫn
các lợi nhuận kế toán ở mức thấp để giảm số thuế phải nộp đến cấu kết, thông đồng thực hiện sai phạm. Ví dụ, trong
vụ bê bối Enron, đó là CEO Jeff Skilling và cựu CEO Ken Lay;
đối với Lehman Brothers, đó là nhà quản lý cấp cao, các
chuyên viên của công ty và thậm chí cả kiểm toán viên của
hãng kiểm toán Ernst & Young, những người chịu trách
nhiệm đối với sự minh bạch của BCTC, nhưng đã trực tiếp
chỉ đạo thực hiện KTST bất hợp pháp, thông đồng bao che
cho các sai phạm diễn ra, nhằm che giấu tình hình tài chính
thực đang sa sút của công ty, lừa gạt công chúng và các
nhà đầu tư.
(2) Xét về góc độ tích cực: Bản thân việc thực hiện KTST
không phải là hành vi tiêu cực. Nó chỉ mang ý nghĩa tiêu
cực khi động cơ của việc thực hiện là nhằm tạo ra thông tin
sai lệch để đánh lừa những người quan tâm đến BCTC của
DN mà thôi. Nó giúp tác động tích cực đến việc kinh doanh
của DN và chỉ đúng hướng đầu tư cho các nhà đầu tư trong
tương lai. Tùy thuộc vào từng quy định kế toán được ban
hành, nó có thể ngăn chặn cũng như mở ra một cách mới
để nhà quản trị đạt được mục tiêu lợi nhuận.
Thứ hai, ngoài nguyên nhân từ nội tại thì có thể thấy
trách nhiệm liên đới của các công ty kiểm toán đóng góp
vào những vụ việc tai tiếng này. Trường hợp của Enron,
Công ty kiểm toán lúc đó là Arthur Anderson chịu trách
nhiệm kiểm toán, lưu giữ chi tiết các hoạt động tài chính
của Enron cũng thú nhận rằng họ đã hủy bỏ một số lượng
đáng kể các tài liệu kế toán nên không xác định được đầy
đủ các sai phạm tài chính ở Enron. Arthur Anderson nhận
thức được rằng, khi nào Enron còn tồn tại thì họ vẫn còn có
được lợi nhuận thông qua các hợp đồng kiểm toán và tư
vấn, chính vì thế mà họ dính líu vào quá trình thực hiện
gian lận của Enron.
7. THỰC TẾ VIỆC ÁP DỤNG KẾ TOÁN SÁNG TẠO TẠI CÁC
DOANH NGHIỆP Ở VIỆT NAM
Thực tế cho thấy, việc áp dụng KTST của các DN Việt
Nam là phổ biến và đang có xu hướng gia tăng trong giai
đoạn gần đây.
Sau sự kiện Công ty cổ phần Gỗ Trường Thành, mã
chứng khoán TTF niêm yết trên Sở Giao dịch chứng khoán
thành phố Hồ Chí Minh xảy ra vào tháng 2/2016, với giá trị
hơn 1.000 tỷ đồng hàng tồn kho biến mất trên BCTC, nhiều
công ty niêm yết khác cũng đã bị phát hiện có vấn đề về
BCTC. Sự việc làm cho các nhà đầu tư bị thiệt hại lớn dẫn tới
niềm tin của họ vào tính minh bạch trên thị trường bị ảnh
hưởng nghiêm trọng.
Trường hợp khác như Công ty cổ phần Đầu tư hạ tầng
kỹ thuật thành phố Hồ Chí Minh (mã chứng khoán CII), để
bù đắp cho sự trì trệ từ kinh doanh cốt lõi, CII đã đẩy mạnh
các hoạt động đầu tư tài chính và đi kèm là thủ thuật Công
ty này đã tận dụng lợi thế thương mại để khai khống thu
nhập. Doanh thu hoạt động tài chính các năm 2014, 2015,
2016 lần lượt tăng trưởng phi mã so với cùng kỳ là 100%
(624 tỷ đồng), 64% (1.029 tỷ đồng), 45,5% (1.500 tỷ đồng).
Nhờ đó, lợi nhuận sau thuế của cổ đông công ty mẹ vẫn
đảm bảo mức tăng trưởng ở mức 2 con số trong 3 năm qua.
Hệ quả của việc DN “nhào nặn” số liệu trên BCTC còn
biểu hiện qua tình trạng số liệu trên BCTC trước kiểm toán
của không ít doanh nghiệp niêm yết khác xa so với sau
Từ một số nguyên nhân nội tại và bên ngoài nêu trên,
có thể rút ra một số bài học các DN Việt Nam cần phải chú ý
nếu không muốn đi theo vết xe đổ của những vụ bê bối tài
chính này. Trước hết, về việc vận hành hoạt động kinh
doanh của DN, chỉ khi DN có sức khỏe tài chính thực sự, họ
mới có thể tự tin nói rằng sẽ không hoặc ít cần dùng đến
các thủ thuật KTST để làm đẹp BCTC. Song trong thực tế,
hoạt động kinh doanh của DN luôn biến động thăng trầm
và có thể không đạt được kết quả như mong muốn. Do vậy,
điều quan trọng chính là cách ứng xử của ban lãnh đạo, các
nhà quản lý cấp cao của DN ứng phó khó khăn hay khủng
hoảng. Việc tập hợp sức mạnh tập thể, áp dụng các kỹ năng
quản lý để bình tĩnh xem xét, tìm cách giải quyết vấn đề
minh bạch thay vì cố gắng che giấu thua lỗ là yếu tố quyết
145
Website: https://tapchikhcn.haui.edu.vn Vol. 57 - No. 2 (Apr 2021) ● Journal of SCIENCE & TECHNOLOGY
KINH TẾ
XÃ HỘI
P-ISSN 1859-3585 E-ISSN 2615-9619
định việc DN có dùng đến hành vi KTST hay không. Nếu các hiệu, thị trường mà còn bị xử lý vi phạm theo quy định của
nhà quản lý quyết định sử dụng các thủ thuật để che giấu, pháp luật.
làm sai lệch số liệu thì các khoản thua lỗ sẽ được tích tụ
- Các nhà đầu tư nên nghi ngờ và đọc kỹ các khoản mục
dần, đến một thời điểm đủ lớn có thể trở thành yếu tố dẫn
BCTC để nhận biết, phát hiện các dấu hiệu KTST nhằm mục
đến phá sản cũng như đưa công ty vướng vào vòng lao lý.
đích xấu. Chẳng hạn như: Khi đọc báo cáo lưu chuyển tiền
Bên cạnh đó, không thể không bàn đến vai trò và trách
nhiệm của các kiểm toán viên và công ty kiểm toán độc lập
trong việc xác nhận tính trung thực và hợp lý của BCTC của
DN. Bài toán dung hòa giữa lợi ích cho khách hàng và trách
nhiệm của chính công ty đối với pháp luật và đạo đức nghề
nghiệp luôn là bài toán khó cho mọi công ty kiểm toán. Do
vậy, cách ứng xử của kiểm toán viên khi kiểm toán cho một
công ty đang xuất hiện thua lỗ và có dấu hiệu sai phạm là
rất quan trọng. Khi phát hiện thua lỗ, kiểm toán viên cần
thẳng thắn bàn bạc và trao đổi với khách hàng nhằm tìm
biện pháp giải quyết, thay vì lờ đi, bỏ qua hay bắt tay với
khách hàng để làm đẹp số liệu. Một công ty kiểm toán nếu
không lấy đạo đức, chuẩn mực nghề nghiệp làm kim chỉ
nam hành động thì không thể đem lại lợi ích thực sự cho
khách hàng cũng như khó có thể tồn tại và phát triển bền
vững trong môi trường cạnh tranh gay gắt như hiện nay.
tệ, nhà đầu tư cần xem xét những dòng nào có thể là dòng
tiền từ hoạt động kinh doanh. Ngoài dòng tiền hoạt động
kinh doanh thuần nên xem xét một cách tổng quát cả dòng
tiền từ hoạt động tài chính, dòng tiền hoạt động đầu tư và
dòng tiền tự do. Nếu một DN thực hiện hành vi sáng tạo khi
cố tình phân loại dòng tiền từ hoạt động khác vào hoạt
động kinh doanh thì dòng tiền tự do của DN này vẫn âm.
Xem xét thật kỹ DN có dấu hiệu gian lận trên báo cáo lưu
chuyển tiền tệ, thì dòng tiền đầu tư qua các năm âm và
dòng tiền hoạt động không đủ để chi trả lại khoản này
trong nhiều năm, từ đó dẫn tới phát hiện sai phạm…
9. KẾT LUẬN
Bài báo đã đưa ra những vấn đề khái quát về KTST, đây
là vấn đề cần được quan tâm trong giai đoạn hiện nay. Qua
việc nêu ra các quan điểm về KTST, xác định bản chất, nội
dung của KTST; đồng thời phân tích những ảnh hưởng của
KTST đối với BCTC, đối với các DN và nền kinh tế; thông qua
nghiên cứu thực tế KTST tại các DN, bài báo đã đưa ra được
những kiến nghị đối với các DN để có một cách nhìn tổng
thể khi áp dụng kế toán sáng tạo trong thực tế. Hy vọng bài
báo cung cấp cho DN một cách hiểu rõ nhất về KTST, đồng
thời giúp DN có được phương hướng để thực hiện các kế
hoạch trong tương lai./.
8. MỘT SỐ KIẾN NGHỊ
Thực tế tại Việt Nam trong những năm gần đây, không ít
DN niêm yết công bố kết quả kinh doanh thay đổi giữa trước
và sau kiểm toán đã gây ra nhiều lo lắng cho nhà đầu tư và
các cơ quan quản lý. Tại thời điểm áp dụng KTST, thông
thường các công ty này đều đang ở giai đoạn đi xuống về tài
chính lẫn quản lý nhưng luôn cố gắng dùng mọi cách để che
giấu và làm sai lệch thông tin tới công chúng.
- Cần nhận thức rõ về bản chất của KTST. Bản thân việc
thực hiện KTST không phải là hành vi tiêu cực. Nó chỉ mang
ý nghĩa tiêu cực khi động cơ của việc thực hiện là nhằm tạo
ra thông tin sai lệch để đánh lừa những người quan tâm
đến BCTC của DN.
- Trong bối cảnh Việt Nam ngày càng hội nhập sâu rộng
với kinh tế toàn cầu, đặc biệt là tham gia các hiệp định
thương mại tự do, những đòi hỏi về tính minh bạch tài
chính rất cao. Vì vậy, cần nghiên cứu ban hành cơ chế,
chính sách về việc trình bày BCTC của các công ty, nhất là
các công ty niêm yết, nhằm hạn chế thấp nhất mặt tiêu cực
của KTST. Nói các khác, các hành vi KTST cần được kiểm
soát chặt chẽ nhằm đáp ứng yêu cầu về minh bạch và chất
lượng công bố thông tin. Thị trường chứng khoán tại Việt
Nam đã và đang bước vào giai đoạn ổn định, chất lượng
thông tin BCTC của các công ty niêm yết ngày càng được
quan tâm
- Tăng cường kiểm soát hoạt động KTST bởi các DN có
thể lợi dụng được hưởng các ưu đãi, chính sách hỗ trợ của
Nhà nước; Giảm các khoản thuế phải nộp nhà nước, gây
thất thu ngân sách nhà nước, ảnh hưởng đến sự phát triển
minh bạch và bền vững của nền kinh tế quốc gia.
- Các DN cần cân nhắc việc sử dụng KTST. Bởi nếu dùng
vào mục đích xấu, nhằm làm đẹp báo cáo, lừa đảo nhà đầu
tư, cổ đông, cơ quan quản lý thì sớm hay muộn cũng sẽ bị
phát hiện. Khi đó, DN không chỉ ảnh hưởng về mặt thương
TÀI LIỆU THAM KHẢO
[1]. Charles W., Eugene E., 2011. The Financial Numbers Game: Detecting
Creative Accounting Practice. Wiley, 416 pages.
[2]. Naser K., 1993. Creative financial accounting : Its nature and use. 3rd
edition, Prentice Hall, New York, USA, 431 pages.
[3]. Dechow M., Slinner J., 2000. Earnings Management: Reconciling the
Views of Accounting Academics, Practitioners, and Regulators. Accessed 12
February
2000,
<URL:
959>.
[4]. Nguyen Thi Huong Lien, Dao Thi Ngan, 2017. A Study of the Level of
Applying Creative Accounting in Vietnamese Companies. VNU Journal of Science:
Economics and Business, No. 4, 47-54.
[5]. Nguyen Khanh Thu Hang, Nguyen Thi Doan Trang, 2019. Impacts of
creative accounting on financial statemen. Review of Finance issue 8, 16-19.
[6]. Nguyen Van Hoa, 2020. Effects of innovative accounting on the financial
statements. Review of Finance issue 2 - september, 63-66.
AUTHORS INFORMATION
Le Thi Thanh Hai1, Nguyen Hong Nga2
1Department of Training Administration, Thuongmai University
2Faculty of Accounting - Auditing, Thuongmai University
146
6 trang
18/04/2022
1160
Bạn đang xem tài liệu "Ảnh hưởng của kế toán sáng tạo đối với báo cáo tài chính trong doanh nghiệp", để tải tài liệu gốc về máy hãy click vào nút Download ở trên
File đính kèm:
- anh_huong_cua_ke_toan_sang_tao_doi_voi_bao_cao_tai_chinh_tro.pdf
