Giáo trình Kế toán quản trị (Phần 1)
GIÁO TRÌNH
KẾ TOÁN QUẢN TRỊ
-1-
CHƯƠNG 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ
1. Khái Niệm Về Kế Toán Quản Trị
Kế toán quản trị là một hệ thống thu thập, xử lý và truyền đạt thông tin cho các nhà
quản trị nội bộ doanh nghiệp để ra quyết định
2. So Sánh Giữa Kế Toán Quản Trị Và Kế Toán Tài Chính
Giống nhau
- Có cùng đốitượng nghiên cứu là các sự kiện kinh tế và pháp lý diễn ra trong quá
trình kinh doanh của doanh nghiệp
- Đều dựa trên hệ thống ghi chép ban đầu của kế toán. Kế toán tài chính căn cứ hệ
thống ghi chép ban đầu này để xử lý, soan thảo các báo cáo tàichính cung cấp
cho các đối tượng cần thông tin kế toán ở bên ngoài của doanh nghiệp. Kế toán
quản trị căn cứ hệ thống ghi chép ban đầu để vận dụng xử lý nhằm tạo thông tin
thích hợp cho các nhà quản trị.
- Đều thể hiện tính trách nhiệmcủa người quản lý trong toàn doanh nghiệp, còn
kế toán quản trị thể hiện trách nhiệmcủa nhà quản trị trên từng bộ phận của
doanh nghiệp.
Khác nhau
KHÁC NHAU
KẾ TOÁN QUẢN TRỊ
KẾ TOÁN TÀI CHÍNH
Đối tượng sử dụng thông Nhà quản trị bên trong
Những người bên ngoài
doanh nghiệp là chủ yếu
tin
doanh nghiệp
Đặc điểmthông tin
Hướng về tương lai. Linh
Phản ánh quá khứ. Tuân thủ
hoạt. Không qui định cụ thể nguyên tắc. Biểu hiện hình
tháigiá trị
Yêu cầu thông tin
Phạmvi cung cấp
Không đòihỏicao tính
chính xác gần như tuyệt đối như tuyệt đối,khách quan
Từng bộ phận Toàn doanh nghiệp
Đòihỏitính chính xác gần
-2-
Các loại báo cáo
Báo cáo đặc biệt
Thường xuyên
Báo cáo tàichính nàh nước
qui định
Ký hạn lập báo cáo
Định kỳ
Quan hệ vớicác môn học Quan hệ nhiều
Quan hệ ít
Tính pháp lệnh
Không có tính pháp lệnh
Có tính pháp lệnh
3. Vai Trò Của kế Toán Quản Trị
Để tiến hành hoạt động sản xuất kinh doanh, doanh nghiệp phải lập kế hoạch SXKD
cho doanh nghiệp mình. Từ kế hoạch chung của doanh nghiệp, các bộ phận triển khai
thành các mục tiêu thực hiện và kiểmtra kết quả thực hiện các mục tiêu này. Đó chính là
kiểm tra quản lý – kiểmtra hướng hoạt động của doanh nghiệp. trong quá trình thực
hiện các mục tiêu đề ra cần phải quản lý các qui trình cụ thể, chi tiết hơn như quản lý
tồn kho, quản lý sản xuất,…
Minh họa 1:Vaitrò kế toán quản trịđược biểu diễn qua sơ đồ sau
Kiểm tra quản lý
Kế hoạch SXKD
KTQT: công cụ
đánh giá kiểmtra
Quản lý các quitrình
hành động
4. Các Phương PhápNghiệpVụ Cơ Sở Dùng Trong Kế Toán Quản Trị
Thông tin kế toán quản trị chủ yếu nhằmcung cấp cho các nhà quản trị để ra những
quyết định, do đó kế toán quản trị phảisử dụng một số phương pháp nghiệp vụ để xử
lý thông tin cho phú hợp với nhu cầu quản trị. Có 4 phương pháp nghiệp vụ cơ bản:
Thiết kế thông tin thành dạng so sánh được
-3-
Với các số liệu thu thập được kế toán quản trị sẽ phân tích chúng thành dạng so sánh
được. Các số liệu thu thập sẽ vô dụng nếu thiếu các tiêu chuẩn để so sánh.
Phân loại chi phí
Vídụ:như phân loại chi phí của doanh nghiệp thành định phí và biến phíđể từ đó phân
tích mối quan hệ chi phí – khối lượng – lợinhuận
Trình bày mối quan hệ giữa các thông tin kế toán dưới dạng phương trình
Cách trình bày này rất tiện dụng cho việc tính và dự toán một số quá trình chưa xảy ra
trên cơ sở những dữ kiện đã có và mối quan hệ đã xác định. Do đó phương pháp này
được dùng làm cơ sở để tính toán và lập kế hoạch.
Trình bày thông tin dưới dạng đồ thị
Cách trình bày này giúp ta thấy rõ ràng nhất mối quan hệ và xu hướng biến động của
thông tin.
Chương 2. CHI PHÍ VÀ PHÂN LOẠI CHI PHÍ
Như đã trình bày ở chương 1, vaitrò của kế toán quản trị ngày càng được khẳng định
và nó được xemnhư là một trong những công cụ phục vụ hữu hiệu nhất cho quản lý nội
bộ doanh nghiệp. Để thực hiện tốt công việc quản lý, từ khâu lập kế hoạch bao gồm
việc xác định các mục tiêu của doanh nghiệp cũng như xác định các phương tiện để đạt
được các mục tiêu đó, đến việc kiểmtra, phân tích và ra các quyết định, các nhà quản trị
phải cần đến rất nhiều thông tin. Tuy nhiên, trong đó, thông tin về tiềmlực và tổ chức
nội bộ của doanh nghiệp do kế toán quản trị cung cấp là bộ phận quan trọng nhất,
quyết định chất lượng của công tác quản lý.
Xét từ phương diện kế toán, thông tin chủ yếu nhất mà kế toán quản trị xử lý và cung
cấp cho các nhà quản trị là thông tin về chiphí. Trong quá trình kinh doanh của các
doanh nghiệp, chi phíthường xuyên phát sinh, gắn liền với mọihoạt động và có ảnh
hưởng trực tiếp đến lợinhuận thu được. Hơn nữa, trên giác độ quản lý, chi phí phần lớn
phát sinh trong nộibộ doanh nghiệp, chịu sự chiphối chủ quan của nhà quản trị, do
vậy, kiểmsoát và quản lý tốt chiphílà mốiquan tâm hàng đầu của họ. Chương này
nghiên cứu về kháiniệm về chi phí và các cách phân loạichi phí khác nhau.
1. KHÁINIỆM VỀ CHIPHÍ VÀ KHÁI QUÁT CÁC TIÊUTHỨC PHÂN LOẠICHI PHÍ
-4-
Chi phí được định nghĩa như là giá trị tiền tệcủa các khoảnhao phí bỏ ra nhằm thu đượccác
loại tài sản, hànghóahoặc các dịch vụ. Như vậy, nộidung của chiphírất đa dạng. Trong
kế toán quản trị, chi phí được phân loạivà sử dụng theo nhiều cách khác nhau nhằm
cung cấp những thông tin phù hợp với nhu cầu đa dạng trong các thời điểmkhác nhau
của quản lý nộibộ doanh nghiệp. Thêmvào đó, chi phí phát sinh trong các loạihình
doanh nghiệp khác nhau (sản xuất, thương mại, dịch vụ) cũng có nội dung và đặc điểm
khác nhau, trong đó nội dung chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất thể hiện tính đa
dạng và bao quát nhất.
Với lý do này các nội dung tiếp theo và cũng là nội dung chính của chương, chúng ta
sẽ nghiên cứu các cách phân loại chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất.
2. PHÂN LOẠICHI PHÍ THEO CHỨC NĂNGHOẠT ĐỘNG
Chi phí phát sinh trong các doanh nghiệp sản xuất, xét theo công dụng của chúng, hay
nói một cách khác, xét theo từng hoạt động có chức năng khác nhau trong quá trình sản
xuất kinh doanh mà chúng phục vụ, được chia thành hai loạilớn: chi phí sản xuất và chi
phí ngoài sản xuất.
2.1 Chi phí sản xuất
Giai đoạn sản xuất là giai đoạn chế biến nguyên vật liệu thành thành phẩmbằng
sức lao động của công nhân kết hợp với việc sử dụng máy móc thiết bị. Chi phí sản xuất
bao gồmba khoản mục: chi phí nguyên liệu vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực
tiếp và chi phí sản xuất chung.
Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp:
Khoản mục chi phí này bao gồm các loại nguyên liệu và vật liệu xuất dùng trực
tiếp cho việc chế tạo sản phẩm. Trong đó, nguyên vật liệu chính dùng để cấu tạo nên
thực thể chính của sản phẩm và các loại vật liệu phụ khác có tác dụng kết hợp với
nguyên vật liệu chính để hoàn chỉnh sản phẩmvề mặt chất lượng và hình dáng.
Chi phí nhân công trực tiếp:
Khoản mục chi phí này bao gồm tiền lương phải trả cho bộ phận công nhân trực
tiếp sản xuất sản phẩm và những khoản trích theo lương của họ được tính vào chi phí.
Cần phảichú ý rằng, chi phí tiền lương và các khoản trích theo lương của bộ phận công
nhân phục vụ hoạt động chung của bộ phận sản xuất hoặc nhân viên quản lý các bộ
phận sản xuất thì không bao gồmtrong khoản mục chi phí này mà được tính là một
phần của khoản mục chi phí sản xuất chung.
-5-
Chi phí sản xuất chung:
Chi phí sản xuất chung là các chiphíphát sinh trong phạm vi các phân xưởng để
phục vụ hoặc quản lý quá trình sản xuất sản phẩm. Khoản mục chiphínày bao gồm: chi
phí vật liệu phục vụ quá trình sản xuất hoặc quản lý sản xuất, tiền lương và các khoản
trích theo lương của nhân viên quản lý phân xưởng, chi phíkhấu hao , sửa chữa và bảo
trìmáy móc thiết bị,nhà xưởng, chi phí dịch vụ mua ngoài phục vụ sản xuất và quản lý
ở phân xưởng, v.v..
Ngoàira, trong kế toán quản trị còn dùng các thuật ngữ khác: chi phí ban đầu
(primecost) để chỉ sự kết hợp của chiphí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp và chiphínhân
công trực tiếp; chi phí chuyển đổi (conversion cost) để chỉ sự kết hợp của chiphínhân công
trực tiếp và chi phísản xuất chung.
2.2 Chi phí ngoài sản xuất
Đây là các chi phí phát sinh ngoài quá trình sản xuất sản phẩm liên quan đến qúa
trình tiêu thụ sản phẩmhoặc phục vụ công tác quản lý chung toàn doanh nghiệp.
Thuộc loại chi phí này gồmcó hai khoản mục chiphí:Chi phí bán hàng và chi phí quản
lý doanh nghiệp.
Chi phí bán hàng:
Khoản mục chi phí này bao gồm các chiphíphát sinh phục vụ cho khâu tiêu thụ
sản phẩm. Có thể kể đến các chi phínhư chi phí vận chuyển, bốc dỡ thành phẩmgiao
cho khách hàng, chi phí bao bì, khấu hao các phương tiện vận chuyển, tiền lương nhân
viên bán hàng, hoa hồng bán hàng, chiphítiếp thị quảng cáo, .v.v..
Chi phí quản lý doanhnghiệp:
Chi phí quản lý doanh nghiệp bao gồm tất cả các chi phíphục vụ cho công tác tổ
chức và quản lý quá trình sản xuất kinh doanh nóichung trên giác độ toàn doanh
nghiệp. Khoản mục này bao gồmcác chi phí như: chiphí văn phòng, tiền lương và các
khoản trích theo lương của nhân viên quản lý doanh nghiệp, khấu hao tàisản cố định
của doanh nghiệp, các chiphí dịch vụ mua ngoàikhác, v.v..
3. PHÂN LOẠICHI PHÍ THEO MỐI QUAN HỆ GIỮA CHIPHÍVỚI LỢINHUẬN XÁC
ĐỊNHTỪNGKỲ
Khi xem xét cách tính toán và kết chuyển các loại chi phíđể xác định lợi tức trong
từng kỳ hạch toán, chiphísản xuất kinh doanh trong các doanh nghiệp sản xuất được
chia làm hai loạilà chi phísản phẩmvà chi phíthời kỳ.
-6-
Chi phí sảnphẩm (product costs)
Chi phí sản phẩmbao gồmcác chi phí phát sinh liên quan đến việc sản xuất sản
phẩm, do vậy các chi phí này kết hợp tạo nên giá trị của sản phẩm hình thành qua giai
đoạn sản xuất (được gọi là giá thành sản xuất hay giá thành công xưởng). Thuộc chi phí
sản phẩm gồm các khoản mục chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công
trực tiếp và chi phísản xuất chung. Xét theo mối quan hệ với việc xác định lợi tức trong
từng kỳ hạch toán, chiphísản phẩm chỉ được tính toán, kết chuyển để xác định lợi tức
trong kỳ hạch toán tương ứng với khốilượng sản phẩm đã được tiêu thụ trong kỳ đó.
Chi phí của khối lượng sản phẩm tồn kho chưa được tiêu thụ vào cuốikỳ sẽ được lưu
giữ như là giá trị tồn kho và sẽ được kết chuyển để xác định lợitức ở các kỳ sau khimà
chúng được tiêu thu. Vì lído này, chi phí sản phẩm còn được gọi là chi phí có thể tồn
kho (inventorialcosts).
Chi phí thời kỳ (period costs)
Chi phí thời kỳ gồmcác khoản mục chi phí còn lạingoài các khoản mục chi phí
thuộc chi phí sản phẩm. Đó là chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp. Các
chi phí thời kỳ phát sinh ở kỳ hạch toán nào được xemlà có tác dụng phục vụ cho quá
trình kinh doanh của kỳ đó, do vậy chúng được tính toán kết chuyển hết để xác định lợi
tức ngay trong kỳ hạch toán mà chúng phát sinh. Chiphí thời kỳ còn được gọi là chi phí
không tồn kho (non-inventorial costs).
-7-
Chi phí sản phẩm
Chi phí NVL trực
tiếp
Chi phí nhân công
trựctiếp
Chi phí sản xuất
chung
Chi phí SXKD dở
dang
Doanh thu
Giávốn hàng bán
Lợi nhuậngộp
Thành phẩm
Chi phí bán hàng
Chi phí QLDN
Chi phí thời kì
LN thuần kdoanh
Sơ đồ 2.1. Các chi phí xét theo mối quan hệ giữa chi phí với lợi nhuận xác định
trong từng kỳ
4. PHÂN LOẠICHI PHÍ THEO CÁCHỨNG XỬ CỦA CHIPHÍ
Cách “ứng xử” của chiphí(cost behavior) là thuật ngữ để biểu thị sự thay đổi của
chi phí tương ứng với các mức độ hoạt động đạt được. Các chỉ tiêu thể hiện mức độ
hoạt động cũng rất đa dạng. Trong doanh nghiệp sản xuất ta thường gặp các chỉ tiêu
thể hiện mức độ hoạt động như: khối lượng công việc đã thực hiện, khối lượng sản
phẩmsản xuất, số giờ máy hoạt động,v.v.. Khixemxét cách ứng xử của chi phí, cũng
cần phân biệt rõ phạmvi hoạt động (operating range) của doanh nghiệp với mức độ
hoạt động (operating levels) mà doanh nghiệp đạt được trong từng kỳ. Phạmvi hoạt
động chỉrõ các năng lực hoạt động tốiđa như công suất máy móc thiết bị, số giờ công
lao động của công nhân, ... mà doanh nghiệp có thể khaithác, còn mức độ hoạt động
chỉ các mức hoạt động cụ thể mà doanh nghiệp thực hiện trong một kỳ trong giới hạn
của phạm vihoạt động đó.
-8-
Khi nói đến cách ứng xử của chi phí,chúng ta thường hình dung đến một sự thay
đổi tỉlệ giữa chiphí với các mức độ hoạt động đạt được:mức độ hoạt động càng cao thì
lượng chi phí phát sinh càng lớn và ngược lại.Tuy nhiên, loại chi phí có cách ứng xử
như vậy chỉlà một bộ phận trong tổng số chi phícủa doanh nghiệp. Một số loạichi phí
có tính chất cố định, không phụ thuộc theo mức độ hoạt động đạt được trong kỳ, và
ngoàira, cũng có một số các chikhác mà cách ứng xử của chúng là sự kết hợp của cả
hai loại chi phí kể trên. Chính vì vậy, xét theo cách ứng xử, chi phí của doanh nghiệp
được chia thành 3 loại:Chi phí khả biến, chi phí bất biến và chiphíhỗn hợp.
4.1 Chi phí khả biến (Variable costs)
Chi phí khả biến là các chiphí, xét về lý thuyết, có sự thay đổi tỉlệ với các mức độ
hoạt động. Chi phíkhả biến chỉ phát sinh khi có các hoạt động xảy ra. Tổng số chi phí
khả biến sẽ tăng (hoặc giảm) tương ứng với sự tăng (hoặc giảm) của mức độ hoạt động,
nhưng chi phí khả biến tính theo đơn vịcủa mức độ hoạt động thì không thay đổi.
Nếu ta gọi:
a: Giá trị chi phíkhả biến tính theo 1đơn vịmức độ hoạt động.
x: Biến số thể hiện mức độ hoạt động đạt được.
Ta có tổng giá trị chi phí khả biến (y) sẽ là một hàmsố có dạng: y = ax
Đồ thịbiểu diễn sự biến thiên của chi phí khả biến theo mức độ hoạt động như
sau:
y
(Biến phí)
y = ax
x
(Mức độ hoạt động)
-9-
Đồ thị 2.1. Đồ thị biểu diễn chi phí khả biến
Trong các doanh nghiệp sản xuất, các khoản mục chiphínguyên liệu, vật liệu
trực tiếp và chi phínhân công trực tiếp thể hiện rõ nhất đặc trưng của chiphíkhả biến.
Ngoài ra, chiphí khả biến còn bao gồmcác chiphí khác thuộc khoản mục chiphí sản
xuất chung (ví dụ, các chiphívật liệu phụ, chiphíđộng lực, chiphí lao động gián tiếp
trong chiphí sản xuất chung có thể là chi phí khả biến) hoặc thuộc khoản mục chi phí
bán hàng và chiphí quản lý doanh nghiệp (như chi phí vật liệu, phí hoa hồng, phí vân
chuyển, ...). Chiphíkhả biến còn được gọi là chi phí biến đổi hoặc biến phí.
4.1.1 Chi phí khả biến thực thụ và chi phí khả biến cấpbậc
Trong thực tế, không phảitất cả các chiphíkhả biến đều có cách ứng xử giống
nhau theo mức độ hoạt động. Xét theo cách thức ứng xử khác nhau đó, chi phí khả biến
còn được chia thành hai loại: chiphíkhả biến thực thụ (true variable costs) và chi phí
khả biến cấp bậc (step-variable costs).
Chi phí khả biến thực thụ là các chi phí khả biến có sự biến đổi một cách tỉlệ với
mức độ hoạt động. Đa số các chiphí khả biến thường thuộc loại này, và cách ứng xử
cũng như đồ thịbiểu diễn của chúng giống như nội dung đã trình bày ở trên.
Chi phí khả biến cấp bậc là các chi phí khả biến không có sự biến đổi liên tục theo
sự thay đổi liên tục của mức độ hoạt động. Các chi phí này chỉ biến đổi khi các hoạt
động đã có sự biến đổi đạt đến một mức độ cụ thê nào đó. Ta lấy chiphítiền lương của
bộ phận công nhân phụ (phục vụ hoạt động của công nhân chính) ở các phân xưởng
sản xuất để minh hoạ cho loạichiphí biến đổi cấp bậc này. Các công nhân phụ thường
thực hiện các công việc như đưa vật liệu từ kho đến nơisản xuất hoặc đưa thành phẩm
từ nơisản xuất đi nhập kho, ... và được biên chế theo một tỉ lệ nhất định với số lượng
công nhân chính mà họ phục vụ. Khi khối lượng sản phẩm của các công nhân chính mà
họ phục vụ gia tăng, cường độ lao động của họ cũng tăng theo nhưng mức lương mà
họ được hưởng không thể tính gia tăng một cách liên tục theo cường độ lao động gia
tăng của họ. Tiền lương của họ chỉ tăng lên ở một mức mới khi cường độ lao động của
họ đạt đến một mức nhất định nào đó, và tương tự, sẽ giữ nguyên cho đến khi cường độ
lao động của họ gia tăng đạt đến một mức mới.
Đồ thịbiểu diễn sự biến đổi chi phí khả biến cấp bậc có dạng như sau:
y
-10-
(Chi phí khả biến cấp bậc)
x
(Mức độ hoạt động)
Đồ thị 2.2. Đồ thị biểu diễn chi phí khả biến cấp bậc
4.1.2 Dạng phi tuyến của chi phí khả biến và phạmvi phù hợp
Khi nghiên cứu cách ứng xử của chi phíkhả biến như trên, chúng ta đã đặt giả
thiết có một mốiquan hệ tuyến tính giữa chi phí khả biến với mức độ hoạt động. Tuy
nhiên, trong thực tế, có rất nhiều các chi phí khả biến không có quan hệ tuyến tính mà
biến đổi theo các dạng đường cong rất phức tạp. Vớicác chi phí thuộc dạng này, để
thuận tiện cho việc tính toán, lập kế hoạch và kiểmsoát chiphí,ngườita thường xác
định các “phạm vi phù hợp” (relevant range) để có thể nhận dạng cách biến đổicủa
chúng theo dạng tuyến tính. Phạm vi phù hợp được hiểu là một khoảng giới hạn của các
hoạt động mà trong khoảng đó, mốiquan hệ giữa chiphíbiến đổi với mức độ hoạt động
có thể qui về dạng tuyến tính. Khi phạmviphù hợp được xác định càng nhỏ thì đường
biểu diễn chi phí khả biến càng tiến dần về dạng đường thẳng , và do vậy mức độ tuyến
tính càng cao.
y
(Chiphíkhả biến)
Phạm vi hoạt động
-11-
x
(Mức độ hoạt động)
Đồ thị 2.3. Dạng phi tuyến và phạmvi phù hợp.
4.2 Chi phí bất biến (Fixedcosts)
Chi phí bất biến là những chi phí,xét về lý thuyết, không có sự thay đổi theo các
mức độ hoạt động đạt được. Vì tổng số chiphíbất biến là không thay đổicho nên, khi
mức độ hoạt động tăng thì chi phí bất biến tính theo đơn vị các mức độ hoạt động sẽ
giảm và ngược lại.
Nếu ta gọi b là tổng số chiphí bất biến , thìđường biểu diền chiphíbất biến là
một đường thẳng có dạng y = b.
y
Chiphíbất biến
y = b
x
Mức độ hoạt động
Đồ thị 2.4. Đồ thị biểu diễn chi phí bất biến
Trong các doanh nghiệp sản xuất, các loại chi phíbất biến thường gặp là chi phí
khấu hao TSCĐ, chi phí tiền lương nhân viên quản lý, chi phí quảng cáo, v.v.. Chi phí
bất biến còn được gọi là chi phí cố định hay định phí.
Có thể đưa ra nhận xét rằng loại chi phí chiếm tỉ trọng lớn trong chiphíbất biến ở
các doanh nghiệp sản xuất là các chi phí liên quan đến cơ sở vật chất tạo ra năng lực
hoạt động cơ bản của doanh nghiệp, do đó, với xu hướng tăng cường hiện đại hoá cơ
sở vật chất kỹ thuật của các doanh nghiệp như hiện nay thìtỉ trọng chi phí bất biến
ngày càng tăng cao trong tổng số chi phí của doanh nghiệp. Sự hiểu biết thấu đáo về
quan hệ tỉ trọng chi phí khả biến và chiphíbất biến (được hiểu là kết cấu chiphícủa
doanh nghiệp) là có ý nghĩa rất lớn trong việc đề ra các chính sách quản trị của doanh
nghiệp.
-12-
Xét ở khía cạnh quản lý chi phí, chi phí bất biến được chia thành 2 loại:chi phí
bất biến bắt buộc và chi phí bất biến không bắt buộc.
4.2.1 Chi phí bấtbiến bắt buộc (committed fixedcosts)
Chi phí bất biến bắt buộc là các chi phí phát sinh nhằmtạo ra các năng lực hoạt
động cơ bản của doanh nghiệp, thể hiện rõ nhất là chi phí khấu hao TSCĐ hay tiền
lương nhân viên quản lý ở các phòng ban chức năng. Bởi vìlà tiền đề tạo ra năng lực
hoạt động cơ bản nên các chiphíbất biến bắt buộc gắn liền vớicác mục tiêu dàihạn
của doanh nghiệp, chúng biểu hiện tính chất cố định khá vững chắc và ít chịu sự tác
động của các quyết định trong quản lý ngắn hạn. Có thể đưa ra nhận xét rằng, mọi cố
gắng trong việc cắt giảm các chiphíbất biến bắt buộc đến không là không thể được,
cho dù là chỉ trong một thời gian ngắn khi các quá trình sản xuất bịgián đoạn. Điểmmấu
chốt trong việc quản lý loại chi phí này là tập trung vào việc nâng cao hiệu suất sử
dụng các yếu tố vật chất và nhân lực cơ bản của doanh nghiệp.
4.2.2 Chi phí bấtbiến không bắt buộc (discretionary fixedcosts)
Khác vớicác chi phí bất biến bắt buộc, các chiphíbất biến không bắt buộc
thường được kiểm soát theo các kế hoạch ngắn hạn và chúng phụ thuộc nhiều vào
chính sách quản lý hàng năm của các nhà quản trị. Do vậy, loạichiphí này còn được
gọi là chiphí bất biến tuỳ ý hay chiphíbất biến quản trị. Thuộc loại chi phí này gồmchi
phí quảng cáo, chiphínghiên cứu phát triển, chi phí đào tạo nhân viên, v.v..
Với bản chất ngắn hạn và phụ thuộc nhiều vào ý muốn của người quản lý, các
chi phí bất biến không bắt buộc là đối tượng được xemxét đầu tiên trong các chương
trình tiết kiệmhoặc cắt giảm chi phí hàng nămcủa doanh nghiệp. Có thể nói,tính hợp lý
về sự phát sinh của các chi phí bất biến không bắt buộc, cả về chủng loạivà giá trị,
được xemxét theo từng kỳ là biểu hiện rõ nhất chất lượng các quyết định của nhà quản
trịtrong quản lý chi phí. Các quyết định nay luôn bị ràng buộc bởisự hạn chế về qui mô
vốn cũng như bởi các mục tiêu tiết kiệmchiphí không ngừng của doanh nghiệp. Rất dễ
dẫn đến các quyết đinh sai lầm nếu người quản lý không hiểu thấu đáo đặc thù kinh
doanh của doanh nghiệp, cũng như tình huống cụ thể cho việc ra quyết định ở từng
thời kỳ hoạt động.
4.2.3 Chi phí bấtbiến và phạmvi phù hợp
Qua nghiên cứu bản chất của chiphíbất biến, đặc biệt là chiphí bất biến không
bắt buộc, chúng ta nhận thấy có thể có sự khác nhau về mặt lượng của các chi phí bất
biến phát sinh hàng năm. Sự phát sinh của các chi phí bất biến phụ thuộc vào phạmvi
hoạt động tối đa của các loạihoạt động mà chi phí bất biến gắn kèmtheo. Chẳng hạn,
-13-
với chi phí quảng cáo, một dạng của chi phí bất biến không bắt buộc, sự phát sinh của
chúng phụ thuộc vào kế hoạch tăng doanh số hàng năm của doanh nghiệp. Tương tự
như vậy, chiphí khấu hao, một dạng của chi phí bất biến bắt buộc, cũng không thể giữ
nguyên nếu doanh nghiệp có kế hoạch tăng cường cơ sở vật chất nhằm mở rộng năng
lực sản xuất trong các kỳ tương lai.
Vìlý do như trên, phạmviphù hợp cũng được áp dụng khi xem xét sự thay đổi
của các chi phí bất biến phục vụ việc tính toán trong kiểmtra và phân tích chi phí. Ở
đây, phạmvi phù hợp là một phạm vi hoạt động cụ thể mà theo đó, các chi phí bất biến
đạt trạng thái cố định. Có thể minh hoạ phạm vi thích hợp của chi phí bất biến qua đồ
thị sau:
y
Chi phí bất biến
Phạmvithich hợp
x
Mức độ hoạt động
Đồ thị 2.5. Phạm vi thích hợpcủa chi phí bất biến
4.3 Chi phí hỗn hợp(Mixedcosts)
Chi phí hỗn hợp là những chiphímà cấu thành nên nó bao gồmcả yếu tố chiphí
khả biến và chiphíbất biến. Ở một mức độ hoạt động cụ thể nào đó, chi phí hỗn hợp
mang đặc điểm của chiphí bất biến, và khimức độ hoạt động tăng lên, chi phí hỗn hợp
sẽ biến đổi như đặc điểm của chiphíkhả biến. Hiểu theo một cáh khác, phần bất biến
trong chiphí hỗn hợp thường là bộ phận chi phí cơ bản để duy trì các hoạt động ở mức
độ tốithiểu, còn phần khả biến là bộ phận chiphísẽ phât sinh tỉ lệ với mức độ hoạt
động tăng thêm. Trong các doanh nghiệp sản xuất, chi phí hỗn hợp cũng chiếm một tỉ lệ
khá cao trong các loạichiphí, chẳng hạn như chiphíđiện thoại, chi phí bảo trì
MMTB,...
Nếu ta gọi:
-14-
a: là tỉlệ biến đổi theo các mức độ hoạt động của bộ phận chi phí biến đổitrong
chi phí hỗn hợp.
b:bộ phận chi phí bất biến trong chiphíhỗn hợp.
thìphương trình biểu diễn sự biến thiên của chi phí hỗn hợp là một phương trình
bậc nhất có dạng: y = ax + b
Có thể minh hoạ sự biến đổi của chiphíhỗn hợp trên đồ thị như sau:
y
Chi phí
y = ax+ b
x
Mức độ hoạt động
Đồ thị 2.6. Đồ thị biểu diễn chi phí hỗn hợp
Nhằmphục vụ việc lập kế hoạch, phân tích và quản lý chi phí, cần phải phân tích
các chi phí hỗn hợp thành yếu tố khả biến và yếu tố bất biến. Việc phân tích này được
thực hiện bằng một trong ba phương pháp: phương pháp cực đại, cực tiểu, phương
pháp đồ thị phân tán và phương pháp bình phương bé nhất.
4.3.1 Phương pháp cực đại, cực tiểu (the high-lowmethod)
Việc phân tích chi phí hỗn hợp thành các yếu tố bất biến và khả biến được tiến
hành trên cơ sở các số liệu về chi phí hỗn hợp được thống kê và tập hợp theo các mức
độ hoạt động khác nhau ở các khoảng thờigian. Phương pháp cực đại, cực tiểu tiến
hành phân tích chỉtheo số liệu ở hai"điểm" thời gian có mức độ hoạt động đạt cao nhất
và thấp nhất với giá trịchiphí hỗn hợp tương ứng của chúng.
Một cách khái quát, phương pháp này được thực hiện qua trình tự các bước như
sau:
Bước 1: Xác định mức độ hoạt động cao nhất và thấp nhất và chi phí hỗn hợp
tương ứng:
-15-
Nếu ta gọi Mmaxlà điểmcó mức độ hoạt động cao nhất thì các toạ độ tương ứng
của nó sẽ là Mmax (Xmax; Ymax), với Xmaxlà mức độ hoạt động cao nhất và Ymax là chi
phí hỗn hợp ở mức độ hoạt động cao nhất.
Tương tự, gọi Mmin là điểmcó mức độ hoạt động thấp nhất thì toạ độ tương ứng
của Mmin là Mmin (Xmin; Ymin), với Xmin là mức độ hoạt động thấp nhất và Ymin là
chi phí hỗn hợp tương ứng.
Bước 2: Xác đinh hệ số a của yếu tố chiphíbiến đổi trong chi phí hỗn hợp theo
công thức:
Ymax - Ymin
a =
Xmax - Xmin
Bước 3: Xác định hằng số b của yếu tố chi phíbất biến, bằng cách thay giá trịcủa
a ở bước 2 vào phương trình biểu diễn của điểmMmax(hoặc Mmin).
Chẳng hạn, khi thay giá trị của a vào phương trình biểu diễn của Mmax, ta có:
Ymax = aXmax + b
từ đó:
b = Ymax - aXmax
Bước 4: Xác định phương trình biến thiên của chiphíhỗn hợp, có dạng:
y = ax + b
Để minh hoạ cho phương pháp tính, ta xemxét ví dụ sau:
Một doanh nghiệp có tổ chức đội xe vận chuyển hàng. Chi phíbảo trìsửa chữa
thay đổitrong quan hệ với quảng đường vận chuyển. Số liệu thống kê tập hợp qua 12
tháng trong nămvừa qua như sau:
Tháng
Chi phí (1.000 đ) Quảng đường (km)
1
2
3
4
5
6
410
375
430
450
495
490
2.000
1.500
2.500
3.200
4.000
3.800
-16-
7
8
500
460
470
435
480
570
4.200
3.000
3.500
2.600
3.700
5.400
9
10
11
12
Áp dụng phương pháp điểm cao, điểm thấp phân tích chiphí bảo trì ở trên trong
mối quan hệ vớiquảng đường vận chuyển như sau:
- Chọn điểmcao và điểm thấp:
Ta thấy điểmcao tức là điểmcó mức độ hoạt động cao nhất là vào tháng 12
với M12 (xmax; ymax) = M12 (5.400; 570.000). Tương tư điểmcó mưc hoạt động thấp nhất
là vào tháng 2 với M2(xmin; ymin) = M2 (1500; 375.000).
- Xác định hệ số biến đổi a của chi phí khả biến:
570.000 - 375.000
Ta có a =
= 50
5.400 - 1.500
- Xác định hằng số b của chi phíbất biến:
Thay giá trị của a vào phương trình biểu diễn chi phí bảo trìtháng 12, ta có:
570.000 = 50 5.400+ b
b = 570.000 - 50 5.400
= 300.000
- Viết phương trình biểu diễn chiphíbảo trì:
y = 50 x+ 300.000
4.3.2 Phương pháp đồ thị phân tán (the scatter-chart method)
Với phương pháp này, trước hết chúng ta sử dụng đồ thịđể biểu diễn tất cả các
số liệu thống kê được để xác định mối quan hệ giữa chi phí hỗn hợp với mức độ hoạt
động tương ứng. Sau đó, quan sát và kẽ đường thẳng qua tập hợp các điểm vùa biểu
diễn trên đồ thịsao cho đường thẳng đó là gần với các điểmnhất và phân chia các điểm
-17-
thành hai phần bằng nhau về số lượng các điểm. Đường thẳng kẽ được sẽ là đường đại
diện cho tất cả các điểmvà được gọilà đường hồiqui(negression line). Điểmcắt giữa
đường biểu diễn với trục tung phản ánh chi phí cố định. Độ dốc của đường biểu diễn
phản ánh tỉ lệ biến phí(biến phí đơn vị). Xác định được các yếu tố bất biến và khả biến,
đường biểu diễn chi phí hỗn hợp được xác định bằng phương trình: y = ax+ b
Trở lại ví dụ chiphíbảo trìở trên, đồ thịbiểu diễn các điểm và đường hồi qui
được vẽ như sau:
y
600
500
400
300
200
100
0
x
1000 2000 3000 4000 5000 6000
Đường hồi qui cắt trục tung ở điểm có tung độ là 309.740, đây chính là thành
phần chiphíbất biến trong chi phí bảo trì. Đồng thời, quan sát chúng ta nhận thấy
đường hồi qui đi qua điểm tháng 5 có mức độ hoạt động là 4.000kmvới chi phí bảo trì
tương ứng là 495.000. Thay giá trị chi phí bất biến (309.740 đ) vào hàmbiểu diễn của chi
phí hỗn hợp ở điểmnày, ta xác định được hệ số a của thành phần chi phí biến đổi là
46,9.
Như vậy phương trình biểu diễn chiphíbảo trìcó dạng:
y = 46,9 x + 495.000
4.3.3 Phương pháp bình phương bé nhất(the least squares method)
Với phương pháp này, hệ số biến đổi a và hằng số b (trong phương trình bậc
nhất biểu diễn chi phí hỗn hợp y = ax+ b) được xác định theo hệ phương trình sau:
xy = bx + a x2 (1)
y = nb + a x (2)
-18-
trong đó n là số lần quan sát.
Ứng dụng phương pháp này vớichiphíbảo trìở ví dụ trên, trước hết chúng ta
lập bảng tính toán các chỉtiêu giá trịcần tính cho hệ phương trình trên như sau:
Tháng
X
Y
XY
X2
1
2
2.000
1.500
2.500
3.200
4.000
3.800
4.200
3.000
3.500
2.600
3.700
5.400
410.000
375.000
820.000.000
562.500.000
4.000.000
2.250.000
6.250.000
3
430.000 1.075.000.000
4
450.000 1.440.000.000 10.240.000
5
495.000 1.980.000.000
490.000 1.862.000.000
500.000 2.100.000.000
460.000 1.380.000.000
470.000 1.645.000.000
435.000 1.131.000.000
480.000 1.776.000.000
570.000 3.076.000.000
16.000.000
14.440.000
17.640.000
9.000.000
6
7
8
9
12.250.000
6.760.000
10
11
12
Tổng
13.690.000
29.160.000
39.400 5.565.000 18.847.500.000 141.680.000
Thay số liệu liên quan ở bảng vào hệ phương trình trên, ta có:
18.847.500.000 = 39.400b + 141.680.000 a (1)
5.565.000
= 12b + 39.400a
(2)
Giải hệ phương trình trên, ta tính ra được: a = 46,846 và b = 309.940
Vậy, theo phương pháp này, đường biểu diễn chi phíbảo trìcó dạng:
y = 46,846x + 309.940
Nhận xét ưu, nhược điểm của các phương pháp:
Trong 3 phương pháp trên, phương pháp điểmcao - điểmthấp là phương pháp
đơn giản, dễ thực hiên nhất nhưng lại cho ra kết quả có độ chính xác kémnhất. Lý do là
vìphương pháp này chỉ tính toán căn cứ và số liệu của 2 điểm có mức độ hoạt động cao
-19-
và thấp nhất, nên tính đạidiện cho tất cả các mức độ hoạt động không cao. Phương
pháp đồ thị phân tán đưa lại kết quả có độ chính xác cao hơn, nhưng vẫn dựa vào cách
quan sát trực quan để vẽ đường hồiquinên khó thực hiện. Tuy vậy, phương pháp đồ
thị phân tán có ưu điểmlớn là cung cấp cho các nhà quản lý một cách nhìn trực quan về
quan hệ giữa chi phí với các mức độ hoạt động đạt được, thuận lợi trong việc quan sát
và phân tích chiphí đối với các nhà phân tích có kinh nghiệm. Sau cùng, phương pháp
bình phương bé nhất sử dụng phương pháp phân tích thống kê áp dụng tính toán cho
tất cả các điểm hoạt động nên là phương pháp cho ra kết quả chính xác nhất. Ngày nay,
với sự hỗ trợ đắc lực của máy tính, việc tính toán theo phương pháp này cũng không
còn gặp nhiều khó khăn, cho dù các điểm quan sát tăng lên vớisố lượng lớn.
5. CÁC CÁCH PHÂN LOẠI CHIPHI SỬ DỤNG TRONGKIỂMTRA VÀ RA QUYẾT
ĐỊNH
Để phục vụ cho việc kiểmtra và ra quyết định trong quản lý, chi phí của doanh
nghiệp còn được xem xét ở nhiều khía cạnh khác. Nổibật nhất là việc xemxét trách
nhiệmcủa các cấp quản lý đối với các loại chiphíphát sinh, thêm nữa, các nhà quản lý
nên nhìn nhận đúng đắn sự thích đáng của các loại chi phí khác nhau phục vụ cho việc
phân tích, so sánh để ra quyết định lựa chọn phương án tốiưu trong các tình huống.
5.1 Chi phí kiểm soát được và chi phí không kiểm soát được
Một khoản chi phí được xem là chi phí có thể kiểmsoát được (controllable costs)
hoặc là chi phí không kiểmsoát được (non-controllable costs) ở một cấp quản lý nào đó
là tuỳ thuộc vào khả năng cấp quản lý này có thể ra các quyết định để chi phối,tác
động đến khoản chi phí đó hay là không. Như vậy, nói đến khía cạnh quản lý chi phí
bao giờ cũng gắn liền với một cấp quản lý nhất định:khoản chiphímà ở một cấp quản
lý nào đó có quyền ra quyết định để chi phối nó thì được gọi là chiphíkiểm soát được
(ở cấp quản lý đó), nếu ngược lạithìlà chi phíkhông kiểmsoát được.
Chẳng hạn, người quản lý bán hàng có trách nhiệmtrong việc tuyển dụng cũng
như quyết định cách thức trả lương cho nhân viên bán hàng, do vậy, chi phítiền lương
trả cho bộ phận nhân viên này là chi phí kiểm soát được đốivớibộ phận bán hàng đó.
Tương tự như vậy là các khoản chi phí tiếp khách, chi phí hoa hồng bán hàng, ...Tuy
nhiên, chi phí khấu hao các phương tiện kho hàng, một khoản chi phí cũng phát sinh ở
bộ phận bán hàng, thìlại là chi phí không kiểmsoát được đối với người quản lý bán
hàng bởivì quyền quyết định xây dựng các kho hàng cũng như quyết định cách thức
tính khấu hao của nó thuộc về bộ phận quản lý doanh nghiệp.
-20-
Tải về để xem bản đầy đủ
103 trang
20522
Free
Bạn đang xem 20 trang mẫu của tài liệu "Giáo trình Kế toán quản trị (Phần 1)", để tải tài liệu gốc về máy hãy click vào nút Download ở trên
File đính kèm:
- giao_trinh_ke_toan_quan_tri_phan_1.pdf
